Czy anonimowe wpłaty dla twórców internetowych (donejty) powinny podlegać opodatkowaniu PIT

16 maja 2024 r. opublikowane zostały dwie interpretacje indywidualne wydane przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB2-2.4015.42.2024.3.MM oraz 0111-KDIB2-2.4015.43.2024.3.MM), w których zaprezentował on odmienne od dotychczasowego podejście w kwestii opodatkowania tzw. donejtów, czyli finansowego wsparcia twórców internetowych.

Internet to ogólnoświatowy zbiór połączonych ze sobą sieci komputerowych, umożliwiający wymianę informacji między użytkownikami z całego świata (https://sjp.pl/Internet). Internet zwłaszcza w dobie pandemii covid-19 znacznie rozwinął zakres wymienianych informacji. To już nie tylko umieszczenie krótkich filmików na serwisach internetowych typu youbute lecz także szkolenia, wykłady czy świadczenie pracy, która od niedawna została uregulowana w przepisach Kodeksu pracy. Wymianie informacji może towarzyszyć zapłata, a tam gdzie pojawiają się pieniądze, pojawia się też fiskus.

Łatwość umieszczenia własnego filmu i możliwość dotarcia z nim do szerokiego grona odbiorców pozwala wielu osobom nie tylko zdobyć popularność, lecz także spore pieniądze. Do języka potocznego weszło słowo „youtuber” - jest to osoba publikująca filmiki na YouTubie (https://sjp.pl/youtuber). Osoba, która zdobyła popularność w internecie i korzysta ze swojej sławy, wpływając na swoich widzów/czytelników, ich światopogląd, gust, etc. to już influencer (https://sjp.pwn.pl/mlodziezowe-slowo-roku/haslo/influencer;6368873.html).

Początkujący Youtuberzy nieraz proszą o finansowe wsparcie odbiorców ich programów, dzięki któremu mogą tworzyć więcej ciekawych programów i z czasem stać się inluencerami, którzy nie tylko wpływają na swoich widzów, lecz otrzymują za swą aktywność wsparcie finansowe.

Powstało wobec tego pytanie, czy pieniądze przekazywane internetowym twórcą stanowią: darowizny, a jeżeli nie czy może są opodatkowane podatkiem dochodowym? A co z podatkiem VAT – czy przekazywane blogerom pieniądze stanowią formę zapłaty, a przez to stają się oni podatnikami podatku VAT?

Dosyć trudno odnaleźć wypowiedź doktryny lub wyrok sądu w przedmiocie opodatkowania twórców internetowych podatkiem od spadków i darowizn. Często natomiast pytania w tym przedmiocie dotyczą interpretacji indywidualnych.

Przykładowego organ podatkowy stwierdził: „Przekazywanie napiwków (datków) nie jest związane ze świadczeniem usług, lecz stanowi indywidualną, dobrowolną decyzję użytkownika. Zasady i warunki portalu określają zakaz udzielania napiwków za wykonywanie występów. Żądanie występów za napiwki może skutkować zablokowaniem dostępu do platformy. Napiwki (datki) stanowią dary na rzecz Wnioskodawczyni, za które dany użytkownik niczego nie otrzymuje. Wartość jednego napiwku (datku) zazwyczaj wynosi około 20 zł, a w ciągu 5 lat wartość darowizny od jednego użytkownika generalnie nie przekracza kwoty 5.308 zł. Brak darowizny nie miałby wpływu na zaprzestanie prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej (…)

Przyjmując zatem za Wnioskodawczynią, że napiwki (datki) jakie otrzymuje od użytkowników stanowią darowizny, należy stwierdzić, że podlegają one opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn” (Pismo z  13 kwietnia 2023 r., wydane przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0111-KDIB2-2.4015.34.2023.1.MMhttp://sip.mf.gov.pl).

Podobnie DKIS ocenił sprawę, w której: „Wnioskodawczyni zarabia dodatkowe pieniądze nagrywając hobbystycznie filmy na internetowej platformie streamingowej (...). Wnioskodawczyni udostępnia widzom swój ekran komputera, a także obraz własnej osoby poprzez kamerę internetową w celu komunikacji z odbiorcami treści.

Widzowie dobrowolnie wynagradzają Wnioskodawczynię w drodze tzw. "donejtów", będących najczęściej wielokrotnymi wpłatami, opiewającymi na małe kwoty pieniężne (…) Kierując się całokształtem opisanego we wniosku zdarzenia należy stwierdzić, że skoro wpłaty (donejty), jak Pani wskazała w uzupełnieniu wniosku, będą stanowiły darowizny, to nabycie tym tytułem środków będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Darczyńcą w tym przypadku będzie każda osoba dobrowolnie wynagradzająca Panią w drodze tzw. "donejtów."(…) jeżeli zatem kwota otrzymanej darowizny od poszczególnego (konkretnego) wpłacającego sumarycznie w ciągu 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpi ostatnie otrzymanie darowizny nie przekroczy tzw. kwoty wolnej, to wartość tej darowizny (od każdej z tych osób z osobna) będzie mieściła się w kwocie wolnej i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn” (pismo z 9 stycznia2023 r., wydane przez dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0111-KDIB2-2.4015.119.2022.3.PB, Opodatkowanie wpłat otrzymywanych w związku z prowadzeniem portalu, http://sip.mf.gov.pl).

W świetle interpretacji indywidualnych należy zatem liczyć się z podatkiem od spadków i darowizn, czy jednak tak jest zawsze?

Warto przypomnieć, że „(…) interpretacja przepisów prawa podatkowego może odnosić się wyłącznie do aktów, których rodzaje wprost wymienione zostały w powyższej definicji skutkować mogłoby tym, że nie zostanie zrealizowany cel instytucji, jaką jest interpretacja przepisów prawa podatkowego. Jest nim bezpieczeństwo prawne wnioskodawcy, mającego prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego nawet, gdy łączy się ona z innymi regulacjami prawnymi (por. wyr. WSA we Wrocławiu z 11 maja2022 r., sygn.. akt I SA/Wr 84/22, CBOSA).

Często więc podatnicy otrzymują interpretację korzystną dla niech nie dlatego, że taki jest stan faktyczny lecz z tej przyczyny, iż tak a nie inaczej opisali stan faktyczny. Innymi słowy skoro to podatnik twierdzi, że otrzymał darowiznę, Dyrektor KIS stwierdza, że należy opodatkować ją podatkiem od spadków i darowizn. Nie każdy jednak podatnik zwraca uwagę na pouczenie, że jeżeli stan faktyczny jest inny, interpretacja nie daje ochrony a naczelnik urzędu skarbowego może zastosować inne przepisy prawa podatkowego.

Twórcy internetowi chcą podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn z uwagi na korzyści, które daje art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz.U. z 2024 r. poz. 596, dalej PSD). Otóż zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podlega nabycie, od jednego zbywcy, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczające 5.733 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej. Tym samym jednorazowe kwoty nieprzekraczające tej wartości nie będą opodatkowane.

Podatnicy zapominają, że art. 9 ust. 2 ustawy o podatków i spadków i darowizn „(…) określa szczególną zasadę nakazującą łączenie w określonym odcinku czasowym wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez nabywcę więcej niż jeden raz od tej samej osoby.

Funkcją wskazanego przepisu jest, z oczywistych względów fiskalnych, wprowadzenie przez ustawodawcę zabezpieczenia przed unikaniem opodatkowania przez potencjalnych nabywców i celowym (w zamierzeniu prowadzącym do ominięcia opodatkowania) dzieleniem przysporzeń w dłuższym okresie czasowym)” (zob. K. Stelmaszczyk‑Borszowska [w:] P. Borszowski, K. J. Musiał, A. Nita, J. Wantoch-Rekowski, K. Stelmaszczyk‑Borszowska, Ustawa o podatku od spadków i darowizn. Komentarz, wyd. II, Warszawa 2022, art. 9), jednakże przy anonimowych wpłatach ustalenie tego faktu może być utrudnione (choć niekoniecznie niemożliwe – np. jeżeli następuje z tego samego rachunku bankowego).

Tym samym podatek od spadków i darowizn, wbrew powszechnemu przekonaniu, nie jest idealnym sposobem na uniknięcia podatku, niemniej jeżeli faktycznie darowizny od tej samej osoby w okresie pięciu lat nie przewyższają sumy 5.733 zł twórca internetowy, jak każdy inny podmiot, może zgodnie z prawem nie zapłacić podatku od otrzymanych kwot.

Na pierwszy rzut oka można stwierdzić, że organy podatkowe wolą opodatkować podatników podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Otóż jeżeli przychód nie jest darowizną, należy rozliczyć podatek dochodowy od osób fizycznych, który poza kwotą wolną, wspólną dla wszystkich dochodów podatnika, nie przewiduje indywidualnych zwolnień podobnych do obowiązujących na mocy art. 9 ust. 1 pkt 3 PSD.

Wydaje się jednak, że chodzi nie tylko o korzyści dla budżetu państwa (podatek od spadków i darowizna jest dochodem gminy podczas gdy podatek dochodowy budżetu państwa), lecz również konieczność kontroli legalności dochodów podatników.

Przykładem może być interpretacja dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 maja 2024 r. (nr 0111-KDIB2-2.4015.34.2024.3.MM), we wniosku o wydanie której podatnik stwierdził, że jednym z rodzajów prowadzonej przez niego działalności są transmisje na żywo na platformie Y. W trakcie tych transmisji osoby oglądające mają możliwość przesłania tzw. "donejtów", czyli finansowego wsparcia twórcy. Wsparcie to oglądający mogą przekazać za pomocą różnego rodzaju elektronicznych platform płatniczych. Przekazane wsparcie, po potrąceniu prowizji operatora Wnioskodawca może wypłacić w postaci pieniężnej.

Organ podatkowy nie zgodził się z podatnikiem twierdząc, że anonimowość osób wspierających podatnika finansowo nie pozwala na uznanie, że wpłaty otrzymał tytułem darowizny. A skoro środków pieniężnych podatnik nabył tytułem darowizny, to ich otrzymanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Analogiczne podejście dyrektor KIS zaprezentował w interpretacjach z 16 maja 2024 r(nr0111-KDIB2-2.4015.42.2024.3.MM oraz 0111-KDIB2-2.4015.43.2024.3.MM). Warto podkreślić, że w organ podatkowy zaprezentował (kolejny już raz) odmienne od dotychczasowego podejście w kwestii opodatkowania tzw. donejtów, czyli finansowego wsparcia twórców internetowych. Dotychczas organy podatkowe uznawały donejty za darowizny, teraz jednak Dyrektor KIS twierdzi, że skoro nie da się zidentyfikować wpłacających i tym samym ustalić kwoty wsparcia od poszczególnych osób, nie można kwalifikować wpłat jako darowizn. Oznacza to, że jeśli anonimowa wpłata na zrzutkę nie jest darowizną, to zasadniczo należy ją uznać za przychód z tzw. innych źródeł i po wyliczeniu dochodu opodatkować go według skali PIT.

Przywołane interpretacje indywidualna zdają się potwierdzać hipotezę, że anonimowość wpłacającego nie pozwala opodatkować przychodu podatkiem od spadków i darowizn. To stanowisko z pewnością ma swoje racje, albowiem pod pozorem nieopodatkowanej darowizny można nie tylko unikać opodatkowania, ale i legalizować przychody ze źródeł nieujawnionych czy też nawet prać brudne pieniądze. Są to ważne argumenty, ale nie powinny mieć znaczenia dla opodatkowania przychodu.

Stanowisko Dyrektora KIS zaprezentowane w ww. interpretacjach budzi poważne wątpliwości. Gdyby wziąć na poważnie tezę, wedle której anonimowość darczyńcy nie pozwala uznać przychodu za darowiznę należałoby tak postępować w każdym przypadku, gdy np. osoba „wrzucająca na tacę” w kościele czy też wspierająca żebrzącego pod kościołem nie przedstawi mu się, należałoby opodatkować przychód podatkiem dochodowym.

Anonimowość darczyńcy nie ma znaczenia dla ważności darowizny i nie zmienia jej istoty. Otóż zgodnie z art. 889 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm., dalej KC) nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia:

1)        gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu;

2)        gdy kto zrzeka się prawa, którego jeszcze nie nabył albo które nabył w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nienabyte.

Tym samym organ podatkowy twierdząc, że przychód nie jest darowizną powinien wskazać, które przepisy KC należy stosować albo że doszło do zrzeczenia się prawa.

Przypomnieć w tym miejscu należy, że w świetle art. 122 w zw. z art. 187 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej Ordynacji podatkowej) to organ podatkowy powinien udowodnić stan faktyczny, a nie podatnik bronić się przed „gołosłownymi” zarzutami.

Odwołanie się do pierwszego zdania art. 890 § 1 KC też nic nie zmienia, wprawdzie czytamy tam, że oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego, drugie jednak zdanie tego przepisu wprost stanowi, że umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

A zatem sama darowizna wykonana pozostaje darowizną, zwłaszcza, że z mocy art. 60 KC z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli). Nie zawsze trzeba zatem udać się do notariusza aby było jasne, że ktoś chce komuś coś podarować.

Co więcej, przyjmując stanowisko dyrektora KIS można byłoby zakwestionować darowiznę, gdyby podatnik, stosownie do art. 45c ust. 5 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm. – dalej ustawa o PIT), nie wyraził zgody na przekazanie organizacji pożytku publicznego jego danych identyfikujących.

Stanowisko dyrektora KIS nie ma zatem żadnego oparcia w obowiązujących przepisach prawa, przeciwnie, stanowi naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego wynikających z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

Przypomnieć trzeba, że na gruncie postępowań administracyjnych nie obowiązuje zasada „co nie jest zabronione, jest dozwolone”, a wręcz odwrotnie - administracja może czynić tylko to, do czego wyraźnie upoważnia ją prawo, i to w formach i trybie prawem przewidzianych (zob. M. Jaśkowska, Związanie administracji publicznej prawem, w: Księga pamiątkowa Profesora Eugeniusza Ochendowskiego, Toruń 1999, s. 137).

Już dawno NSA upominał organy podatkowe, że: „W postępowaniu podatkowym nie ma zastosowania zasada, że dozwolone jest wszystko to, co nie jest przez prawo zakazane” (zob. wyrok NSA z 26 lutego 2001 r., III SA 167/00, Lex nr 47930), tym samym organy te mogą domagać się od obdarowanego danych darczyńcy tylko wtedy, gdy przepis prawa materialnego tak stanowi.

Przykładem może być art. 18 ust. 1f pkt 1 ustawy z  15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 zez m., dalej ustawa o CIT). Zgodnie z tym przepisem podatnicy otrzymujący darowizny, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 7 oraz w art. 26 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, którzy nie składają zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1, są obowiązani w ustawowym terminie przekazać urzędowi skarbowemu informacje o kwocie ogółem otrzymanych darowizn ze wskazaniem celu jej przeznaczenia zgodnie ze sferą działalności pożytku publicznego, a także celu, wraz z wyszczególnieniem darowizn pochodzących od osób prawnych z podaniem nazwy i adresu darczyńcy, jeżeli jednorazowa kwota darowizny przekracza 15.000 zł lub jeżeli suma wszystkich darowizn otrzymanych w danym roku podatkowym od jednego darczyńcy przekracza 35.000 zł.

Argumentując a contrario należy stwierdzić, że jeżeli przepis prawa materialnego, a zwłaszcza ustawy o PSD nie nakłada na podatnika obowiązku ujawniania danych darczyńcy, takich danych organowi podatkowemu żądać nie wolno. Gdyby zaś organ podatkowy miał wątpliwości powinien z urzędu, z uwagi na art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zgromadzić dowody i wykazać, że podatnik nie otrzymał darowizny lecz inne świadczenie. Czy jednak będzie to świadczenie opodatkowane podatkiem dochodowym?

Rację mają organy podatkowe twierdząc, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn, a zatem wnioskując z przeciwieństwa – jeżeli nie stosuje się przepisów ustawy o PSD to należy przychód opodatkować podatkiem dochodowym. Organy podatkowe zapominają jednak, że z mocy art. 2 ust. 1 pkt 4 tej ustawy jej przepisów nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Wydaje się, że organy podatkowe „wylewają dziecko z kąpielą” w każdym przypadku, gdy „legalizują” przychody podatników, których źródła pozostają anonimowe. Gdyby faktycznie chodziło o walkę z poważnymi przestępstwami organy nie powinny opodatkowywać przychodów podankiem PIT, lecz zawiadamiać o tym organy ścigania.

W ślad za NSA należy przypomnieć, że: „Niekonsekwencją ustawodawcy byłoby z jednej strony, wyłączanie spod stosowania ustawy podatkowej <> z przestępstwa (mieszczących się w przychodach, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT), a z drugiej strony - uwzględnianie tych przysporzeń w związku z postępowaniem prowadzonym na podstawie niektórych przepisów tej ustawy, tj. na podstawie art. 20 ust. 3 i 30 ust. 1 pkt 7” (zob. wyrok NSA z 30 stycznia 2018 roku, sygn. akt II FSK 1098/16).

Innymi słowy nie badając sprawy i koncentrując się wyłącznie na anonimowości darczyńcy organy podatkowe stwierdzają, że podatnik uzyskał przychody, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, a zatem nie mogą być to pieniądze pochodzące z przestępstw, jak przykładowo pranie brudnych pieniędzy czy finansowanie terroryzmu. Takie postępowanie jest co najmniej nierozsądne, budżet państwa uzyskuje bowiem dodatkowe przychody (kosztem jednakże budżetu jednostki samorządu terytorialnego), traci się jednak z pola widzenia ryzyko niewykrycia poważnych przestępstw.

Pogoń za podatnikami może wyrządzić więcej szkód, niż przynieść pożytków. Oczywiście anonimowe wpłaty mogą być sposobem tłumaczenia się z nieujawnionych przychodów, stosowanie jednak prawa podatkowego nie powinno prowadzić do „legalizacji” takich, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Ustawodawca nakazuje organom podatkowym dokonywać wszelkich czynności, aby dojść do prawdy, a nie opierać się na domniemaniach – nie dlatego, aby utrudniać im pracę, lecz po to, by doszło do zastosowania właściwej dla danego stanu faktycznego normy prawa materialnego.

Opodatkowanie określonych kwot podatkiem PIT niejako „z automatu” eliminuje możliwość uznania przychodu za pochodzącego z przestępstwa, co stanowi bardzo „tani” sposób na uniknięcie odpowiedzialności karnej i eliminuje możliwość wykrycia poważnych naruszeń prawa, którym przeciwdziałać mają przepisy ustawy 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (tekst jedn.: Dz.U. z 2023 r. poz. 1124 ze zm.) czy inne przepisy prawa materialnego.

Organ podatkowy powinien przeprowadzić postępowanie podatkowe, w ramach którego może przecież ustalić, czy twórca internetowy jest na tyle popularny, aby otrzymywane przez niego kwoty można było uznać za darowizny mające dalej wspierać jego działania czy też otrzymuje on znaczne kwoty, mimo że nikt nie odwiedza jego strony internetowej. Takich ustaleń należy poczynić więcej pamiętając, że z uwagi na art. 191 Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny nie tylko gromadzić z urzędu materiał dowodowy, lecz także poddać go swobodnej, a nie dowolnej ocenie. Dowolną zaś oceną będzie taka, która ma charakter „automatyczny” i opiera się tylko na jednej okoliczności, jaką jest anonimowość darczyńcy.

W świetle zatem przepisów art. 7 Konstytucji RP oraz art. 122 w zw. 1 art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, a także art. 888 i 889 KC należy stwierdzić, że jeżeli organ podatkowy nie potrafi na podstawie zebranych dowodów zaprzeczyć, że podatnik otrzymał darowiznę, nie powinien próbować zastosować do niej przepisów ustawy o PIT. Anonimowość darczyńcy czy konieczność wykazania jego danych osobowych, do czasu wprowadzenia do przepisów prawa podatkowego stosownych przepisów, nie zmieniają istoty darowizny czy też nie pozwalają opodatkować jej innym podatkiem, niż podatek od spadków i darowizn.