VAT od najmu dla pracowników – wyrok NSA ws. krótkotrwałego zakwaterowania

21 maja 2025 r. NSA wydał wyrok (sygn. akt. I FSK 2568/21) w sprawie dotyczącej najmu nieruchomości mieszkalnych przez spółkę w celu krótkotrwałego zakwaterowania swoich pracowników. W ocenie NSA taki model świadczenia usług odpowiada konstrukcji usług zakwaterowania typowej dla hoteli pracowniczych, czy obiektów noclegowych i w konsekwencji do jego opodatkowania zastosowanie powinna znaleźć preferencyjna stawka podatku VAT 8%, a nie stawka podstawowa w wysokości 23%.

Sprawa dotyczyła umowy najmu nieruchomości mieszkalnych zawartej pomiędzy wynajmującym a spółką zajmującą się profesjonalnym świadczeniem usług udostępniania kadry pracowniczej (najemca). Zgodnie z założeniami, ww. nieruchomości miały być udostępniane pracownikom spółki w celu tymczasowego, krótkotrwałego i rotacyjnego zakwaterowania i tym samym nie stanowiły dla nich stałego miejsca zamieszkania.

Wynajmujący miał wątpliwości w zakresie stawki podatku VAT, która powinna znaleźć zastosowanie w sprawie. Zdaniem podatnika, ww. usługi najmu powinny zostać zakwalifikowane jako usługi związane z zakwaterowaniem i w konsekwencji do ich opodatkowania należało zastosować stawkę VAT w wysokości 8%.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie zgodził się ze stanowiskiem podatnika i przyjął, że świadczone przez podatnika usługi najmu nieruchomości na rzecz spółki, która następnie udostępnia te nieruchomości swoim pracownikom w celu krótkotrwałego zakwaterowania, podlegają opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23% (interpretacja z 23 kwietnia 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.31.2021.2.KW).

W następstwie skargi podatnika sprawa trafiła do WSA w Lublinie, który przychylił się do stanowiska podatnika i uchylił interpretację (wyrok z 10 września 2021 r., sygn. akt: I SA/Lu 265/21).

Na tym jednak sprawa się nie zakończyła – organ podatkowy nie zgodził się ze stanowiskiem sądu I instancji i wniósł skargę kasacyjną do NSA.

NSA przychylił się do stanowiska podatnika oraz sądu I instancji i oddalił skargę kasacyjną organu. W ocenie NSA, do opodatkowania usług świadczonych przez podatnika należało zastosować stawkę VAT w wysokości 8%. W szczególności NSA zauważył, że:

• wynajęte nieruchomości zostały wykorzystane w celu zakwaterowania pracowników spółki;
• zakwaterowanie miało charakter tymczasowy, rotacyjny, a lokale nie stanowiły stałego miejsca zamieszkania pracowników;
• ww. model świadczenia usług odpowiada konstrukcji usług zakwaterowania typowej dla hoteli pracowniczych, czy obiektów noclegowych;
• ww. usługi nie mogą zostać zakwalifikowane jako usługi wynajmu lokali mieszkalnych w celu realizacji indywidualnych usług mieszkalnych.

Dodatkowo w swoim wyroku NSA podkreślił, że literalne brzmienie przepisów nie może mieć decydującego znaczenia dla określenia właściwej stawki podatku VAT. W ocenie NSA konieczne jest bowiem uwzględnienie dodatkowych kryteriów, takich jak: ekonomiczna treść świadczenia, jego rzeczywisty charakter oraz cel, w jakim świadczona usługa była wykorzystywana. Na tej właśnie podstawie NSA doszedł do wniosku, że przedmiotowe usługi powinny zostać zakwalifikowane jako usługi związane z zakwaterowaniem.

Analizowany wyrok NSA nie tylko rozwiewa wątpliwości podatników w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku VAT, ale również potwierdza, że w procesie wykładni prawa podatkowego nie można całkowicie ignorować wykładni funkcjonalnej, ograniczając się jedynie do literalnego brzmienia pojedynczego przepisu.