Upewnij się, jak wyksięgować środek trwały przekazywany w formie aportu

Grzegorz Magdziarz

Autor: Grzegorz Magdziarz

Dodano: 1 lutego 2018
Pytanie:  Spółka z o.o. (komplementariusz) wnosi do spółki komandytowej aportem dwa samochody osobowe. Ich wartość określona została w akcie notarialnym na poziomie cen rynkowych tj. 13.900 zł i 23.500 zł netto. Spółka z o.o. wystawiła fakturę VAT naliczając 23% podatku. Samochody te zostały w spółce z o.o. wykupione z leasingu na podstawie faktur końcowych na odpowiednio 5.500 zł + VAT oraz 1.000 zł + VAT. Drugi samochód został zamortyzowany jednorazowo, a w pierwszym pozostały jeszcze dwa odpisy amortyzacyjne po 180 zł. W sp. z o.o odliczano 100% VAT a w sp.k. będzie odliczane tylko 50%. Jak prawidłowo zaksięgować to zdarzenie w obu spółkach. Jak prawidłowo naliczać amortyzację w sp. komandytowej? Proszę o ujęcie zarówno bilansowe jak i podatkowe?
Odpowiedź: 

Środek trwały przekazywany w formie aportu musi być wyksięgowany z ewidencji wnoszącego aport i ujęty w ewidencji otrzymującego go.

Otrzymujący aport w postaci środka trwałego musi poprawnie ustalić jego wartość początkową. Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych nabytych w drodze aportu przez spółkę niebędącą osobą prawną reguluje art. 16g ust. 1 pkt 4a updop. Na podstawie tych przepisów, wartość początkową środków trwałych ustala się w:

1)     wartości początkowej, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany, lub

2)     wysokości wydatków poniesionych na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany, lub

3)     wartości określonej zgodnie z art. 19 ustawy o pdof i odpowiednio art. 14 uopdop, jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej.

Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej, zatem odnosi się do niej zasada z pkt. 1. Zakładając więc, że środki trwałe, nabyte przez spółkę niebędącą osobą prawną w drodze aportu, podlegały amortyzacji w podmiocie wnoszącym aport, powinna ona ująć otrzymane środki trwałe w wartości początkowej wynikającej z ewidencji środków trwałych podmiotu wnoszącego aport oraz kontynuować jego amortyzację na dotychczasowych zasadach. Oznacza to dokonywanie odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem wysokości dotychczasowych odpisów, przy zastosowaniu metody amortyzacji przyjętej wcześniej przez podmiot wnoszący aport (art. 16h ust. 3d updop).

Z kolei środki trwałe nabyte w drodze aportu przez spółki kapitałowe wycenia się zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop. Przepis ten stanowi, że za wartość początkową środków trwałych w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, uważa się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Dla celów bilansowych wartość początkową środków trwałych nabytych w drodze aportu ustala się w wartości ustalonej w umowie (statucie) spółki, nie wyższej od ich wartości rynkowej (ceny sprzedaży). Odpisy amortyzacyjne dokonywane są na zasadach ogólnych, z uwzględnieniem okresu ekonomicznej użyteczności środka trwałego (art. 32 uor).

Zapisy księgowe związane z otrzymaniem środka trwałego w formie aportu mogą wyglądać następująco:

1. Faktura dokumentująca aport:

a) wartość netto

  • Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu",

b) VAT naliczony, jeśli podlega odliczeniu

  • Wn konto 22-2 "VAT naliczony i jego rozliczenie",

c) wartość brutto

  • Ma konto 24 "Pozostałe rozrachunki" (w analityce: Rozrachunki ze wspólnikiem).

2. OT – przyjęcie środka trwałego do używania:

  • Wn konto 01 "Środki trwałe",
  • Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".

3. PK – podwyższenie kapitału zakładowego:

  • Wn konto 24 "Pozostałe rozrachunki" (w analityce: Rozrachunki ze wspólnikiem),
  • Ma konto 80 "Kapitał (fundusz) podstawowy".

4. WB – ewentualny zwrot VAT wnoszącemu aport:

  • Wn konto 24 "Pozostałe rozrachunki" (w analityce: Rozrachunki ze wspólnikiem),
  • Ma konto 13-0 "Rachunek bieżący".

W spółkach kapitałowych w sytuacji gdy wartość aportu byłaby wyższa od wartości nominalnej obejmowanych za ten aport udziałów, powstałą różnicę (tzw. agio) zalicza się do kapitału zapasowego, zapisem:

  • Wn konto 24 "Pozostałe rozrachunki" (w analityce: Rozrachunki ze wspólnikiem),
  • Ma konto 81-1 "Kapitał (fundusz) zapasowy".

Odpisy amortyzacyjne od środka trwałego otrzymanego w formie aportu księguje się na zasadach ogólnych, zapisami:

  • Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Amortyzacja) lub odpowiednie konto zespołu 5,
  • Ma konto 07-1 "Odpisy umorzeniowe środków trwałych".

W przypadku wystąpienia obowiązku opodatkowania aportu, podmiot wnoszący aport (będący czynnym podatnikiem VAT) jest zobowiązany transakcję tę udokumentować fakturą wystawioną z zastosowaniem stawki właściwej dla składnika majątku będącego przedmiotem aportu. To, czy wysokość udziałów obejmowanych w zamian za aport będzie odpowiadała wartości netto aportu, czy brutto, najlepiej ustalić w umowie między stronami, np. umowie spółki stanowiącej podstawę wniesienia aportu. W praktyce zazwyczaj strony ustalają, iż udziały zostaną objęte w wysokości odpowiadającej wartości netto aportu, a VAT należny od tej transakcji, który wnoszący aport zobowiązany jest zapłacić do urzędu skarbowego, zostanie zwrócony mu przez otrzymującego aport. Ponieważ otrzymujący aport odliczy VAT z faktury dokumentującej tę transakcję, to ostatecznie rozwiązanie to jest neutralne w rozliczeniu VAT dla obu stron.

Wniesienie aportem środka trwałego do spółki niemającej osobowości prawnej powoduje u wspólnika będącego osobą prawną - brak przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3c updop. Wówczas niezamortyzowana wartość początkowa nie będzie kosztem podatkowym w momencie przekazania środków trwałych w formie aportu.

Podstawą opodatkowania w przypadku aportu jest cena rynkowa. Wynika to z art. 29 ust. 9 ustawy o VAT, który stanowi, że w przypadku wykonania czynności, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów (usług) pomniejszona o kwotę podatku należnego. W sytuacji gdyby strony uzgodniły, że wnoszący aport otrzyma udziały w wartości odpowiadającej np. wartości netto środka trwałego wnoszonego aportem, uznaje się, iż ustalono cenę, jaką wnoszący otrzyma za aport. Wówczas wartość nominalna udziałów, odpowiadająca wartości netto wnoszonego aportem składnika majątku, będzie podstawą opodatkowania VAT.

W księgach rachunkowych w związku z przekazaniem środka trwałego aportem do spółki wystąpić mogą następujące zapisy:

1. Wyksięgowanie z ewidencji bilansowej środków trwałych wniesionych aportem:

a) dotychczasowe umorzenie

  • Wn konto 07-1 "Odpisy umorzeniowe środków trwałych",
  • Ma konto 01 "Środki trwałe",

b) nieumorzona część wartości początkowej środków trwałych

  • Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne",
  • Ma konto 01 "Środki trwałe".

2. Faktura - kwota podatku VAT należnego:

a) gdy VAT wykazany w fakturze jest zwracany przez spółkę, do której wnoszony jest aport

  • Wn konto 24 "Pozostałe rozrachunki",
  • Ma konto 22-1 "Rozrachunki z tytułu VAT należnego",

b) gdy VAT nie jest zwracany przez spółkę, do której wnoszony jest aport

  • Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne" (w analityce: NKUP),
  • Ma konto 22-1 "Rozrachunki z tytułu VAT należnego".

3. Wartość nominalna objętych udziałów:

  • Wn konto 03 "Długoterminowe aktywa finansowe",
  • Ma konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne".
Gdyby wartość rynkowa składników majątku wniesionych aportem określona w umowie spółki (równa wartości nominalnej obejmowanych udziałów) była wyższa od wartości księgowej wkładu niepieniężnego, różnicę odnosi się na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny. Jak bowiem stanowi art. 28 ust. 1 pkt 3 uor, udziały w innych jednostkach mogą być wyceniane m.in. w cenie nabycia pomniejszonej o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości, przy czym wartość w cenie nabycia można przeszacować do wartości w cenie rynkowej, a różnicę z przeszacowania rozliczyć zgodnie z art. 35 ust. 4 uor, tj. odnieść ją na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny. Towarzyszy temu następujący zapis w księgach rachunkowych wspólnika wnoszącego aport:
  • Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne" (w analityce: NKUP),
  • Ma konto 81-3 "Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny".
Grzegorz Magdziarz

Autor: Grzegorz Magdziarz

Ekspert ds. rachunkowości i MSR/MSSF, biegły rewident, dyrektor finansowy w międzynarodowej firmie. Współpracuje z wydawnictwami: Wiedza i Praktyka, Nowe Standardy Sprawozdawczości, Infor.
Słowa kluczowe:
aportśrodek trwały
Nie ma jeszcze komentarzy do tego dokumentu.
Zaloguj się aby dodać komentarz
wiper-pixel