Pytanie: Wpłaciłam zaliczkę na zakup nieruchomości i otrzymałam fakturę. Na jakich kontach powinnam ją zaksięgować? Gdzie wykazać ją w bilansie?

Odpowiedź: W zasadzie wpłacona zaliczka na zakup aktywów lub wykonanie usług wykazywana jest w księgach rachunkowych, a także w bilansie, jako należność od dostawcy. Sprawa jest jednak bardziej skomplikowana, gdy zaliczka dotyczy zakupu nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W zasadzie znajdujące się na gruncie i trwale z nim związane budynki, inne urządzenia (m.in. budowle) oraz rośliny, jak również prawa związane z własnością nieruchomości są częściami składowymi danej nieruchomości gruntowej i nie mogą być przedmiotem odrębnej własności (łac. superficies solo cedit - to co jest na powierzchni, przypada gruntowi). Od zasady tej istnieją jednak pewne wyjątki.

Jako osobne od gruntu nieruchomości mogą zostać wyodrębnione budynki (tzw. nieruchomość budynkowa) lub części takich budynków (lokale - nieruchomość lokalowa) - w przypadkach i na zasadach określonych w ustawach. Z nieruchomościami budynkowymi i lokalowymi jest związana współwłasność gruntu, na którym są posadowione właściwe budynki.

Należy podkreślić, że do przeniesienia własności nieruchomości wymagana jest forma aktu notarialnego. Z art. 158 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz.U. z 1990 r. nr 79, poz. 464 z późn. zm., dalej Kc), wynika, że również umowa przedwstępna, która powinna być podstawą do zapłacenia zaliczki na zakup nieruchomości, czyli inaczej umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości, powinna zostać zawarta także w formie aktu notarialnego, pod rygorem nieważności.

Z punktu widzenia rachunkowości wpłata zaliczki na zakup nieruchomości stanowi należność od sprzedawcy nieruchomości, w bilansie jednak wykazuje się ją, na dzień bilansowy, jako zaliczkę na zakup środków trwałych w budowie.

Zapłatę zaliczki ewidencjonuje się na odpowiednich kontach rozrachunkowych, w zależności od rozwiązań przyjętych w Zakładowym Planie Kont, wchodzącym w skład dokumentacji zasad rachunkowości każdej jednostki.

W omawianej sytuacji ewidencja wpłaty zaliczki oraz otrzymanej faktury w księgach rachunkowych powinna przebiegać z uwzględnieniem przepisów art. 28 ust. 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm., dalej: uor) oraz przepisów ustawy o VAT, w sposób następujący:

1) Przelew zaliczki z rachunku bieżącego na poczet ceny nieruchomości:

Wn konto 246 „Rozrachunki z tytułu zakupu niefinansowych aktywów trwałych”, ew. inne konto rozrachunkowe, zgodnie z ZPK jednostki - w analityce: konto imienne zbywcy,
Ma konto 131 „Rachunek bieżący”.

2) Wpływ faktury VAT wystawionej przez właściciela nieruchomości na kwotę wpłaconej mu zaliczki - powinna zostać ujęta w ewidencji zakupów prowadzonej na potrzeby VAT i w księgach rachunkowych zgodnie z ogólnie obowiązującymi zasadami:

A. Wartość ogółem (brutto):

Wn konto 304 „Rozliczenie zakupu niefinansowych środków trwałych”,
Ma konto 246 „Rozrachunki z tytułu zakupu niefinansowych aktywów trwałych” - w analityce: konto imienne zbywcy,

B. Ewentualny VAT naliczony podlegający rozliczaniu z urzędem skarbowym w trybie przepisów o podatku od towarów i usług (niezaliczany do ceny nabycia środków trwałych):

Wn konto 223 „Rozliczenie podatku VAT naliczonego”
Ma konto 304 „Rozliczenie zakupu niefinansowych środków trwałych”.

Saldo Wn konta 304 wykazuje kwotę netto (bez VAT) wpłaconej zaliczki, która na dzień bilansowy powinna zostać wykazana w aktywach bilansu w poz. A.II.3 „Zaliczki na środki trwałe w budowie”.

O ile jednak wpłata zaliczki na zakup nieruchomości dokonana zostałaby bez zawarcia umowy przedwstępnej, dotyczącej nieruchomości - w formie aktu notarialnego, wówczas wydaje się, że słuszniejszym rozwiązaniem byłoby wykazanie tej zaliczki na dzień bilansowy w poz. B.II.c. aktywów bilansu - należności od pozostałych jednostek – inne. Jest to jednakże sprawa dość dyskusyjna.

Podstawa prawna:
- art. 158 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz.U. z 1990 r. nr 79, poz. 464 z późn. zm.),
- art. 28 ust. 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm.),

Autor: Jan Zadura, księgowy, autor wielu publikacji z dziedziny rachunkowości i podatków

Odpowiedź udzielona: 14 maja 2007 r.