Nagrody i premie dla pracowników wypłacane z zysku netto kosztem uzyskania przychodów

1 lutego 2016 r. NSA w składzie siedmiu sędziów (sygn. akt. IIFPS 5/15) rozpatrzył przedstawione mu zagadnienie prawne: czy w świetle przepisów ustawy o CIT przekazane pracownikom wypłaty (bez składki ZUS obciążającej pracodawcę) z podziału wyniku finansowego netto (dochodu po opodatkowaniu) w miesiącu ich wypłaty można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu (KUP). Tym samym NSA potwierdził stanowisko innego składu 7 sędziów tego sądu wyrażone w uchwale z 22 czerwca 2015 r. (sygn. akt II FPS 3/15).

Rozpatrywane zagadnienie prawne powstało w toku sprawy spółki akcyjnej, która w roku 2012 uzyskała negatywną interpretację indywidualną  co do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów (dalej: KUP) wydatków poniesionych na wypłaty premii i nagród dla pracowników przyznanych przez Walne Zgromadzenie za rok poprzedni, a wypłacanych zgodnie z przyjętym Regulaminem wypłaty nagrody z zysku pracownikom spółki.  Sprawa trafiła do WSA  w Gliwicach, a następnie do NSA, który w październiku 2015 r. odroczył rozpoznanie skargi kasacyjnej. 

Sąd nie podzielił stanowiska NSA zajętego w uchwale z 22 czerwca 2015 z uwagi m.in. na brak  przeprowadzenia wykładni systemowej w tej uchwale i przedstawił zagadnienie do rozpoznania innemu składowi  7 sędziów NSA.

Swoje rozważania poszerzony skład NSA rozpoczął od kluczowej dla konstrukcji dla CIT zasady, iż przedmiotem opodatkowania jest dochód, rozumiany jako uzyskana w roku podatkowym  nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Zdaniem sądu sens podatku dochodowego należy wiązać, co do zasady, z powstaniem u podatnika przyrostu czystego majątku (różnica między przychodami a kosztami ich uzyskania odzwierciedla ekonomiczną nadwyżkę między nakładami a rezultatami działalności gospodarczej w przyjętym okresie). W związku z tym nie można twierdzić, że wypłata nagród i premii jest elementem podziału osiągniętego dochodu.

Sąd zauważył że wszystkie wydatki wypłacane są  ze środków pieniężnych podmiotu gospodarczego, a nie z dochodu czy zysku (co więcej, zyskowi netto nie musi przecież odpowiadać gotówka po stronie aktywów, a wykazaniu dochodu nie zawsze towarzyszy wykazanie zysku). Źródło pochodzenia tych środków nie powinno mieć zatem żadnego znaczenia przy ocenie, czy dany wydatek może stanowić KUP.

Przy wykładni art. 15.ust. 1 ustawy o CIT przede wszystkim należy mieć na uwadze kryterium celu poniesionego wydatku. Podatnik powinien ocenić związek wydatku z prowadzoną działalnością oraz to, w jakim zakresie dany koszt może obiektywnie przyczynić się do realizacji pożądanego celu – czyli osiągnięcia przychodu lub zabezpieczenia jego źródła.

NSA przyznał, że nagrody i premie są swoistym wynagrodzeniem za dobrze wykonaną prace, mają charakter motywacyjny i służą osiągnięciu dobrych wyników (przychodów) w przyszłości.  Okoliczność, że ich wypłata nastąpiła w kolejnym okresie rozliczeniowym „nie zrywa ich związku z przychodami podatkowymi”.

Wydatki te mogą być zatem zaliczone do KUP. Nie będą zaś kosztem podatkowym składki na ZUS i Fundusz Pracy od nagród i premii wypłaconych z dochodu po opodatkowaniu (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy o CIT).

NSA odniósł się także do twierdzenia sądu pytającego, iż nagrody wypłacone z zysku na rzecz pracowników są neutralne podatkowo,  gdyż o podziale zysku decydują wspólnicy (akcjonariusze).  Zdaniem Sądu w analizowanej sytuacji wynagrodzenie pracowników określane jako „wypłata z zysku” nie jest wypłacane z zysku netto spółki za rok ubiegły, lecz z bieżących przychodów podatnika.  Osiągnięcie zysku przez spółkę jest wyłącznie przesłanką do wypłaty nagrody dla pracowników.