Zwolnienie z akcyzy dla energii elektrycznej produkowanej w małych instalacjach

W kontekście ustalania prawa do zwolnienia nie jest istotna łączna moc posiadanych generatorów, lecz łączna moc generatorów w momencie, w którym produkowana, a następnie zużywana jest energia elektryczna.

Zgodnie z zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym definicją, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych, wyroby nowatorskie, urządzenia do waporyzacji, zestawy części do urządzeń do waporyzacji, saszetki nikotynowe i inne wyroby nikotynowe, wymienione w załączniku nr 1 do ustawy.

Energia elektryczna (kod CN 2716 00 00) wymieniona została w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym pod poz. 33.

Podstawą opodatkowania energii elektrycznej jest jej ilość, wyrażona w megawatogodzinach (MWh), co wynika z art. 88 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym. Przy wyliczaniu należnej kwoty podatku akcyzowego, co do zasady stosuje się stawkę określoną w art. 89 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym w wysokości 5,00 zł za megawatogodzinę (MWh).

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…).

Jeżeli chodzi o energię elektryczną, opodatkowaniu akcyzą podlegają określone w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym czynności w postaci:

1)      nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2)      sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;

3)      zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;

4)      zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

5)      import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

6)      zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Energia elektryczna może zostać objęta zwolnieniem od akcyzy w kilku przypadkach, po spełnieniu określonych przepisami warunków. Jedno ze zwolnień wynika z § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2025 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (dalej jako rozporządzenie w sprawie zwolnień), na podstawie którego zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej przez podmiot, który wyprodukował ją z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, z tym że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego produkującej energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2024 r. poz. 1361, 1847 i 1881 oraz z 2025 r. poz. 303 i 759) łączna moc generatorów jest ustalana odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego w rozumieniu art. 16 ust.7b ustawy.

Stosownie natomiast do § 5 pkt 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień, w przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzące z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, stosuje się pod warunkiem, że od tych wyrobów energetycznych została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Zawarta w art. 2 pkt 22 ustawy o odnawialnych źródłach energii legalna definicja wskazuje, że są to odnawialne, niekopalne źródła energii obejmujące energię wiatru, energię promieniowania słonecznego, energię aerotermalną, energię geotermalną, energię hydrotermalną, hydroenergię, energię fal, prądów i pływów morskich, energię otrzymywaną z biomasy, biogazu, biogazu rolniczego oraz z biopłynów.

W przypadku produkcji energii elektrycznej z wykorzystaniem wyrobów energetycznych innych niż te pochodzące z odnawialnych źródeł, możliwość skorzystania ze zwolnienia obwarowana została warunkiem zapłaty należnej akcyzy od wyrobów energetycznych użytych do produkcji energii elektrycznej.

W celu skorzystania ze zwolnienia od akcyzy zużycia energii elektrycznej konieczne jest zatem łączne spełnienie następujących przesłanek:

1)      energia elektryczna powinna zostać wyprodukowana za pomocą generatora/generatorów, których łączna moc nie przekracza 1 MW,

2)      energia elektryczna powinna zostać wykorzystana na potrzeby własne producenta,

3)      powinien zostać dopełniony obowiązek zapłaty akcyzy od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji energii elektrycznej (wymóg dotyczy wyłącznie nieodnawialnych źródeł energii).

Użyte w rozporządzeniu w sprawie zwolnień sformułowanie „wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW” należy rozumieć w ten sposób, że chodzi o moc faktycznie wykorzystywanych do produkcji energii, a nie wszystkich posiadanych przez podmiot agregatów. Jeżeli zsumowana moc generatorów pracujących przy wytworzeniu energii elektrycznej, która następnie zostanie zużyta przekracza 1MW nie będzie można mówić o spełnieniu przesłanek zwolnienia od akcyzy. Za takim rozumieniem analizowanego przepisu przemawia jego wykładnia językowa.

Stanowisko zgodnie, z którym przedmiotowe zwolnienie uaktualnia się, jeżeli łączna moc pracujących w momencie wytwarzania energii generatorów nie przekroczy 1MW zostało potwierdzone zarówno przez organy podatkowe jak i sądy administracyjne. Dla przykładu w interpretacji z 09.10.2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.135.2020.1.PJ Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Nie jest zatem istotna łączna moc posiadanych generatorów, lecz moc w momencie, w którym produkowana jest energia elektryczna. W konsekwencji, jeśli moc generatorów używanych w procesie wytwarzania energii nie przekracza 1 MW, wówczas ww. zwolnienie znajdzie zastosowanie. Wobec powyższego Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia dla zużytej energii elektrycznej, jeżeli będzie ona wyprodukowana przez Wnioskodawcę z generatorów, których łączna moc w momencie wytwarzania energii elektrycznej nie będzie przekraczała 1 MW.” Odpowiadając bezpośrednio na pytanie podatnika organ wskazał, że: „Spółka będzie mogła korzystać ze zwolnienia z podatku akcyzowego od wyprodukowanej i zużytej energii elektrycznej na podstawie § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego w sytuacji, gdy będzie użytkować wiele generatorów, które zasilane są olejem napędowym (od którego została zapłacona akcyza w należnej wysokości), oraz jednocześnie generatorów wykorzystujących energię promieniowania słonecznego, o łącznej mocy przekraczającej 1 MW, lecz w danym momencie jednocześnie wykorzystywać będzie do wytworzenia energii elektrycznej jedynie część z tych generatorów, o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW.”

W uzasadnieniu organ odwołał się do wciąż aktualnego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10.06.2014 r., sygn. akt I FSK 959/13, w którym to sąd dokonał interpretacji § 9 obowiązującego wówczas rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy (którego treść koresponduje z treścią § 5 aktualnie obowiązującego rozporządzenia) i stwierdził, że analizowane zwolnienie odnosi się wyłącznie do tych generatorów, w których produkowana jest energia, a nie tych, które są wyłączone. Zdaniem sądu przyjęcie, że ustawodawcy chodziło maksymalną moc generatorów posiadanych przez podatnika, prowadziłoby do uzależnienia możliwości skorzystania ze zwolnienia od mocy tych generatorów, a nie od produkcji i stosownego do jej wielkości zużycia energii. NSA zaznaczył przy tym, że "zamieszczenie obu tych wyrazów w bezpośrednim sąsiedztwie, tj. w ramach jednego przepisu ("zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów") wskazuje, że prawodawca położył wyraźny nacisk na spożytkowanie energii elektrycznej, tj. na faktyczne wytworzenie i wykorzystanie energii".

Powyższe potwierdził również organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z dnia 13 czerwca 2025 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.73.2025.3.MPU. Z jej treści płyną następujące wnioski. Co do zasady nie ma znaczenia posiadanie dodatkowych generatorów, które w danym momencie okresu rozliczeniowego, w którym produkowana i zużywana jest energia elektryczna są nieużywane. Próg łącznej mocy generatorów produkujących energię elektryczną należy odnosić wyłącznie do łącznej mocy generatorów faktycznie produkujących w danej chwili okresu rozliczeniowego energię elektryczną, która jest następnie zużywana. Jeżeli w żadnym momencie danego okresu rozliczeniowego, łączna moc wszystkich pracujących generatorów wytwarzających energię elektryczną (pracujących i wytwarzających energię) nie przekroczy mocy 1 MW, podatnik zachowuje w danym okresie prawo do zwolnienia, o którym mowa w § 5 ust. 1 rozporządzenia sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. Natomiast jeśli w jakimkolwiek momencie danego okresu łączna moc generatorów wytwarzających energię elektryczną (pracujących i wytwarzających energię) przekroczy 1 MW, podatnik utraci prawo do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Zobacz także:

Nowe deklaracje akcyzowe 2025 – zmiany w akcyzie i e-podpis - Portal FK

Zwolnienia z akcyzy 2025 – nowe przepisy od 1 lipca - Portal FK

Karolina Mnich, autorka jest aplikantem radcowskim w Subteno Tax Komorniczak i Wspólnicy sp. k.