Poznaj kluczowe zmiany w zakresie cen transferowych od 2019 roku

Odpowiednio w ustawie o CIT i ustawie o PIT uchylone zostają przepisy art. 25a oraz art. 9a w zakresie cen transferowych, które zastąpione zostają tożsamymi Rozdziałem 4b i Rozdziałem 1a.

Jedną z istotnych zmian wprowadzaną przez nowelizowane przepisy jest nowa definicja podmiotów powiązanych, w stosunku do których przepisy dotyczące cen transferowych będą miały zastosowanie. Katalog podmiotów, które począwszy od 2019 r. będą podlegały przepisom dotyczącym cen transferowych rozszerzy się.

O ile poziom progu zaangażowania kapitałowego, od którego podmioty uznaje się za powiązane, wynoszący od 1 stycznia 2017 r. 25% lub więcej udziału w kapitale bezpośrednio lub pośrednio nie zmienił się, o tyle począwszy od 2019 r. taki sam poziom zaangażowania odnoszony będzie również do innych, poza udziałami, instrumentów decydujących o zależności właścicielskiej.

W związku z tym, w świetle nowych przepisów o powiązaniach między podatnikami będą decydowały m.in. posiadane jednostki uczestnictwa czy certyfikaty inwestycyjne. Tym samym katalog podmiotów powiązanych rozszerzony został przede wszystkim o fundusze inwestycyjne.

Nowe przepisy precyzują również kwestię powiązań osobowych, wskazując na warunek posiadania rzeczywistej zdolności do wpływania na podejmowane przez podmiot decyzje prawne i włączając w katalog podmiotów powiązanych na przykład fundacje.

Istotną zmianą w zakresie rozszerzenia definicji podmiotów powiązanych jest zachowanie prawa organów podatkowych do uznania za takie podmiotów, między którymi występuje ekonomicznie uzasadniona relacja, w tym mająca na celu stworzenie struktury, której celem jest ominięcie przepisów dotyczących stosowania cen transferowych. Tym samym ustawodawca stworzył narzędzie dające organom możliwość subiektywnej oceny charakteru zależności między podmiotami i tym samym badania ich pod kątem spełniania warunków zasady rynkowej.

Zmiany w zakresie definicji zasady rynkowej można uznać za doprecyzowujące i porządkujące dotychczas ukształtowaną praktykę w tym zakresie. Istotny staje się fakt dopuszczenia przez nowe przepisy reklasyfikacji lub pominięcia transakcji, tj. odmiennej oceny charakteru ekonomicznego zdarzenia gospodarczego przez organ podatkowy w przypadku, gdy charakter transakcji nie odzwierciedla warunków czynności, jakiej dokonałyby podmioty niepowiązane.

Zmiana charakteru badanej transakcji przez organ lub jej pominięcie może m.in. skutkować przyjęciem przez kontrolujących odmiennej metody badania rynkowego charakteru przyjętych warunków.

Przepis ten można uznać za powtórzenie zapisów tyczących klauzuli generalnej przeciwko unikaniu opodatkowania (przepisy o GAAR). Posiada tożsamą z ogólną klauzulą treść normatywną. Z uwagi na brak istotnych warunków do jego stosowania, będzie łatwiejszy do wykorzystania  w przypadku konieczności kwestionowania kształtu transakcji dokonanej pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Brak doprecyzowania granic stosowania przepisu będzie dawało organom szerokie możliwości jego stosowania.

Staje się to o tyle istotne, że w składanym przez podatników po zakończonym roku podatkowym oświadczeniu, podpisywanym w świetle nowych przepisów przez kierownika jednostki, a więc w praktyce przez członków zarządu podatnika w przypadku osób prawnych, osoby odpowiedzialne będą zobligowane poświadczyć nie tylko, że podatnik posiada dokumentację cen transferowych, ale również, że warunki stosowane w transakcjach z podmiotami powiązanymi są zgodne z zasadą ceny rynkowej.

Jednocześnie, w celu potwierdzenia rynkowego charakteru transakcji, ustawodawca dopuścił stosowanie innych metod badania, niż wskazywanych dotychczas przez przepisy.

Do technik, które podatnik może zastosować w przypadku braku możliwości stosowania jednej z pięciu metod podstawowych zaliczają się m.in. wyceny przeprowadzane przez niezależnych biegłych. Jednocześnie w przypadku wybranych typów transakcji, które podatnik przeprowadzi na określonych w ustawie warunkach i z zachowaniem wskazanych tam kryteriów, uzasadnienie rynkowego charakteru nie będzie koniecznie, a jednocześnie organ podatkowy utraci możliwość szacowania ich warunków. Do tego typu transakcji, dla których wprowadzone zostały tak zwane zasady „safe harbours” zaliczają się spełniające określone warunki transakcje dotyczące świadczenia usług o niskiej wartości dodanej oraz transakcje udzielenia finansowania.

Począwszy od 2019 r. uregulowane będą kwestie związane z przeprowadzaniem korekt dotyczących cen stosowanych w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Podatnik będzie mógł sporządzić korektę przy spełnieniu łącznie kryteriów wymienionych w ustawie. Najbardziej kłopotliwy wydaje się  wymóg  posiadania przez podatnika – w momencie dokonywania korekty - oświadczenia kontrahenta w korygowanej transakcji, w zakresie dokonania korekty odwrotnej.

Problem może powstać przede wszystkim w przypadku transakcji, w której uczestniczy wiele stron. Jednocześnie korekta może okazać się niemożliwa w przypadku, gdy kontrahent nie pochodzi z kraju, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innej umowy dającej podstawę do wymiany informacji podatkowych. Aby spełniała warunki wynikające z ustawy, korekta dokonana przez podatnika powinna być uwzględniona w zeznaniu podatkowym, którego dotyczy. W związku z tym podatnicy podatku CIT będą mieli jedynie trzy miesiące na zdobycie informacji o konieczności dokonania korekty, oraz spełnienie pozostałych warunków, tak, aby skutecznie skorygować rozliczenie z podmiotem powiązanym ujmując jej efekt w zeznaniu sporządzanym dla roku, którego korekta dotyczy.

Po raz pierwszy przepisy wprost określają cel, a nie wyłącznie zakres formalny dokumentacji podatkowej. W związku z tym, że w świetle nowych przepisów dokumentacja ma za zadanie wykazać, że warunki transakcji kontrolowanej są zgodne z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, treść dokumentacji staje się począwszy od 1 stycznia 2019 r. istotniejsza od formy prezentacji czy ujęcia w niej wymienionych enumeratywnie elementów. Wyrazem wdrożenia zmiany jest obowiązek sporządzania analizy porównawczej lub uproszczonej analizy zgodności dla każdej dokumentowanej transakcji.

Zmiany dotyczące dokumentacji podatkowej wprowadzane w ustawie dotyczą także zasad określenia obowiązku jej przygotowania.

W przypadku transakcji kontrolowanych realizowanych w 2019 r. kwestią cen transferowych będą musieli interesować się wszyscy podatnicy, niezależnie od poziomu realizowanych przychodów czy kosztów, odmiennie od przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2017 r. Pozytywną informacją mogą okazać się nowe progi istotności transakcji jednorodnej, tj. spełniającej określone kryteria pozwalające na uznanie rozliczeń – w tym zawieranych również z wieloma podmiotami powiązanymi – za zdarzenia tego samego typu, powyżej których podatnik zobowiązany będzie do przygotowania dokumentacji.

Poza oświadczeniem o posiadaniu dokumentacji i zawieraniu transakcji na warunkach rynkowych podatnicy zobligowani będą również do przekazania Informacji o transakcjach realizowanych z podmiotami powiązanymi w roku podatkowym rozpoczętym po 31 grudnia 2018 r. w nowym formularzu zwanym roboczo TP-R, który zastąpi formularze CIT-TP i PIT-TP.

Nowy formularz będzie wymagał podania znacznie szerszego zakresu informacji, w tym m.in. przedstawienia w syntetyczny i określony sposób wyników przeprowadzonych analiz porównawczych. Co istotne, zarówno oświadczenie jak i formularz, dotyczyć będzie również transakcji lokalnych, spełniających kryteria wyłączające je z obowiązku przygotowania dokumentacji podatkowej. W związku z tym wyłączenie z obowiązku analizy cen stosowanych w takich transakcjach wydaje się niemożliwe.

Nowe przepisy uchylają zasady stosowania stawki sankcyjnej wynoszącej 50% mającej zastosowanie do dochodu doszacowanego dla transakcji kontrolowanej w trakcie kontroli podatkowej w przypadku podatników, którzy nie przedłożyli dokumentacji cen transferowych. Nowe sankcje będzie regulował Rozdział 6a Ordynacji Podatkowej.  W świetle tych przepisów dodatkowe zobowiązanie podatkowe w przypadku decyzji dotyczącej niewłaściwego ustalenia cen w transakcji z podmiotem powiązanym, wynosić będzie 10% sumy zawyżonej straty czy zaniżonego dochodu.

Przy spełnieniu wskazanego w przepisie kryterium istotności zaniżenia podstawy opodatkowania lub przy założeniu braku przekazania dokumentacji podatkowej, dodatkowe zobowiązanie podatkowe może ulegać podwojeniu lub potrojeniu, i wynieść tym samym nawet 30%.