Jak na gruncie VAT rozliczyć koszty usunięcia usterek w ramach napraw gwarancyjnych

Zwrot kosztów usunięcia wad przysługujący spółce od podwykonawcy nie stanowi wynagrodzenia za wykonane usługi, lecz odszkodowanie za nienależycie wykonane usługi. W konsekwencji obciążenie podwykonawcy kosztami usunięcia usterek nie podlega opodatkowaniu VAT. Takie są skutki podatkowe interpretacji nr 0111-KDIB3-1.4012.840.2017.1.ICz.

Chodziło o spółkę z branży budowlanej, która realizuje na zlecenie innych podmiotów projekty budowlane, będąc generalnym wykonawcą. Spółka wobec inwestorów ponosi odpowiedzialność z tytułu rękojmi oraz z tytułu udzielonych gwarancji w zakresie wad związanych z wykonanymi pracami.

W sytuacji gdy minie okres, w którym spółka ma obowiązek usunięcia usterek, inwestor może usunąć wady na koszt spółki. Na taki samych warunkach przedsiębiorstwo zawiera umowy z podwykonawcami. W przypadku dokonania naprawy przez inwestora i obciążenia kosztami spółki, podwykonawca zobowiązany jest do dokonania zwrotu kosztów spółce.

Mogą zdarzyć się sytuacje, w których na moment ujawnienia wady/usterki podwykonawcy odpowiedzialni za tę części prac już nie istnieją (np. podmioty te zostały zlikwidowane lub ogłosiły upadłość). W takim przypadku spółka, która ponosi odpowiedzialność w ramach gwarancji/rękojmi wobec zleceniodawcy, dokona usunięcia wady/usterki na własny koszt. 

Wątpliwości dotyczyły tego, czy zwrot kosztów od podwykonawców dla spółki stanowi wynagrodzenie z tytułu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Nie było też jasne, czy spółka jest zobowiązana na zasadach odwrotnego obciążenia do rozliczenia VAT z tytułu nabycia od podmiotów trzecich usług napraw wskazanych w załączniku nr 14 do ustawy VAT oraz czy spółka może odliczyć VAT wskazany na fakturach dokumentujących nabycie usług od podmiotów trzecich związanych z usuwaniem wad/usterek zawinionych przez podwykonawców oraz podatek należny wykazany przez spółkę z tytułu nabycia usług, dla których to spółka jest podatnikiem VAT.

Zwrot kosztów od podwykonawcy nie stanowi wynagrodzenia, jest to odszkodowanie za nienależycie wykonane usługi, w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu VAT. Dyrektor KIS uznał ponadto, że  spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku, gdyż wykonanie usług ma charakter odszkodowawczy (ma na celu naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania przez wykonawcę robót zobowiązania), co oznacza, że wykazany na fakturze podatek nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi.

Nie zawsze kwoty, którymi obciążają podatników kontrahenci, stanowią wynagrodzenia dotyczące czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Przykładowo, charakteru takiego nie mają najczęściej odszkodowania i kary umowne. Powoduje to, że w związku z obciążaniem kontrahentów kosztami odszkodowań i kar umownych nie dochodzi do dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT (zob. przykładowo wyrok WSA w Warszawie z 1 kwietnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 2166/07, czy interpretację indywidualną dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 14 stycznia 2015 r., nrIBPP1/443-1312/14/AW).

W komentowanej interpretacji organ podatkowy słusznie wyjaśnił, że dotyczy to również kosztów usunięcia wad i usterek, którymi obciążane są podmioty zobowiązane do ich usunięcia, jeżeli usunięcia tych wad i usterek odmawiają lub nie reagują na wezwania do ich usunięcia. W przypadkach takich obciążenia kosztami usunięcia wad i usterek mają bowiem charakter odszkodowawczy.

Pozostałe dwa wyjaśnienia organu podatkowego są w większości konsekwencją powyższego. I tak stanowisko wnioskującego o wydanie komentowanej interpretacji podatnika odnośnie stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia musiało zostać uznane za nieprawidłowe, gdyż mechanizm ten może mieć bowiem zastosowanie wyłącznie w przypadku występowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odpłatnych dostaw towarów lub odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju).

Do występowania takich czynności w przypadkach, o których mowa, zaś nie dochodzi. Z tego samego powodu za nieprawidłowe organ podatkowy uznał stanowisko o możliwości odliczenia – jako kwoty podatku naliczonego – kwoty podatku należnego wykazywanego w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia (skoro mechanizm ten nie ma zastosowania).

Nie zgadzam się natomiast ze stanowiskiem organu podatkowego o braku prawa do odliczenia z faktur wystawianych przez podmioty trzecie, którym podatnik zleca usunięcie wad i usterek. Wskazać bowiem należy, że dla istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest przy tym konieczny bezpośrednio związek między zakupami a wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi.

Może to być również związek pośredni, o ile dokonywane zakupy związane są bezpośrednio z działalnością opodatkowaną podatnika (zob. przykładowo wyrok NSA z 29 marca 2011 r. sygn. akt I FSK 571/10). Warunek ten w przypadkach, o których mowa, jest według mnie spełniony.

Polecamy w Portalu FK:

• Pamiętaj o nowych deklaracjach VAT – zastosujesz je już od 1 lipca 2018 r.
• Od 2019 r. zmiany w opodatkowaniu bonów – sprawdź 7 przykładów dotyczących nowych przepisów

Interpretacja dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 marca 2018 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.840.2017.1.ICz