Wypłata w trakcie roku zaliczek na poczet zysku spółki komandytowo-akcyjnej – ważny wyrok NSA

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt II FSK 2048/18), opublikowany 3 grudnia 2020 roku, spotkał się z bardzo ciepłym przyjęciem przez podatników, doczekał się szerokich komentarzy w specjalistycznej prasie, a doradcy podatkowi określają go jako „kluczowy” czy „przełomowy”. Skąd takie zainteresowanie, skoro dotyczył on spółki komandytowo-akcyjnej, czyli relatywnie mało popularnej formy prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce? Poniżej krótko i obrazowo prezentujemy tezy wyroku, jego argumentację i wpływ na rozliczenia podatkowe.

Wyrok dotyczył komplementariuszy SKA. Zgodnie z ustawą o PIT, komplementariusze (czyli wspólnicy ponoszący odpowiedzialność całym majątkiem za zobowiązania spółki), mogą proporcjonalnie odliczyć CIT zapłacony przez spółkę komandytową od kwoty swojego podatku dochodowego. Wynika to z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT. Istotą tego uregulowania jest to, aby komplementariusz w SKA był wspólnikiem uprzywilejowanym, tj. chronionym przed efektami podwójnego opodatkowania. Płatnikiem podatku jest spółka, więc to na niej ciąży obowiązek poprawnego skalkulowania i odprowadzenia podatku komplementariuszy.

Jeżeli wypłata zysku następowałaby po zakończeniu roku podatkowego SKA, sprawa dla płatnika jest prosta, ponieważ posiada on wiedzę na temat wszystkich elementów konstrukcyjnych niezbędnych do pobrania podatku, w szczególności zna on wysokość odliczenia przysługującego komplementariuszowi, ponieważ wynika ono wprost z zeznania CIT-8 (odliczenie to po prostu „przypadająca” na danego komplementariusza część rocznego podatku CIT spółki, wykazanego w deklaracji podatkowej).

Problemy zaczynają się, jeżeli SKA chce wypłacić komplementariuszom zaliczki na poczet przyszłego zysku. W momencie wypłaty zaliczki płatnik nie zna (i nie może znać) wysokości przyszłego podatku CIT należnego od dochodów SKA. Jak wtedy należy postąpić?

Dotychczas w tej kwestii dominowało konserwatywne stanowisko organów podatkowych uznające, że spółka jest zobowiązana w trakcie roku do pobrania podatku od zaliczek wypłacanych wspólnikom z tytułu zysku, ponieważ przychód komplementariusza z tytułu udziały zysku spółki powstaje w chwili wypłaty zaliczki na poczet zysku przez tą spółkę w trakcie roku. Wtedy też spółka jako płatnik zobowiązana jest do potrącenia 19-proc. zaliczki na PIT (bez odliczeń). Wszelkie odliczenia od podatku były możliwe jedynie po zakończeniu roku obrotowego SKA. Wtedy komplementariusz zyskiwał możliwość wnioskowana  o zwrot powstałej nadpłaty podatku dochodowego.  Podejście takie było wielokrotnie krytykowane przez doradców podatkowych jako procedura bezprawnego kredytowania budżetu państwa przez komplementariuszy.

Z kolei SKA, jako wnioskodawca, uważała, że nie ma obowiązku pobrania podatku dochodowego  od wypłacanych zaliczek, ze względu na fakt, że dopiero po zakończeniu roku obrotowego i ustaleniu wysokości będzie mogła pobrać podatek od zysku wypłaconego komplementariuszom (bo dopiero wtedy pozna wysokość odliczenia, które jest niezbędnym elementem konstrukcyjnym do poboru podatku).

Ze stanowiskiem spółki nie zgodzili się ani dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, ani Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. Rację przyznał jej dopiero NSA.

Zgodnie z jego wyrokiem wypłata w trakcie roku zaliczek na poczet zysku komplementariuszom spółki komandytowo-akcyjnej nie podlega opodatkowaniu. Z uzasadnienia wyroku wynika, że żaden przepis nie nakłada na spółkę obowiązku pobrania zaliczek od wypłaty części zysku spółki komplementariuszowi w trakcie roku. Zgodnie z art. 41 ust 4e ustawy o PIT, spółka komandytowo-akcyjna ma obowiązek pobrania podatku dochodowego, a nie zaliczek na podatek.

Co prawda NSA zgodził się ze stanowiskiem sądu I instancji, potwierdzając, że już w momencie zaliczkowej wypłaty na poczet zysku po stronie komplementariusza powstaje obowiązek podatkowy, jednak dodano, iż samo powstanie obowiązku podatkowego nie oznacza jeszcze, że na podatniku ciąży obowiązek zapłaty podatku, bo w tym celu musi powstać zobowiązanie podatkowe. Do momentu ostatecznego, finalnego podziału zysku otrzymane przez komplementariuszy kwoty pieniężne nie stanowią ich definitywnego przysporzenia i nie powinny być uznawane za przychód.

Mając na uwadze zmianę przepisów, zgodnie z którymi spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od 1 stycznia 2021 r. (albo 1 maja 2021 r.), omówione stanowisko NSA może mieć kluczowe znaczenie dla komandytariuszy spółek komandytowych, ponieważ cytowane w wyroku NSA przepisy dotyczące opodatkowania komplementariuszy dotyczą zarówno spółek komandytowo-akcyjnych, jak i komandytowych, w których to również może dość do przypadku wypłaty zysku spółki w trakcie roku.

Czy to koniec wątpliwości dla płatników? Czy komplementariusze SKA i spółek komandytowych mogą już odetchnąć ? Niestety: trudno oczekiwać, aby najnowszą pozytywną wykładnię od razu podzielił fiskus, a więc podatników czekają kolejne spory z urzędnikami skarbówki.

Omawiany wyrok NSA to dobry znak, można się spodziewać, że pociągnie za sobą inne, korzystne dla podatnika interpretacje i wyroki.