Wydatki poniesione na podwyższenie kapitału zakładowego a koszty

Spółka notowana na giełdzie papierów wartościowych w latach 2005-2006 poniosła koszty związane z wejściem na giełdę. W skład tych kosztów weszły poniesione wydatki na usługi doradcze, opłaty notarialne, badanie sprawozdań, doradztwo prawne, produkcję i emisję spotów reklamowych, doradztwo w zakresie prospektu emisyjnego, związanych z udziałem w targach akcjonarnych, wpis do ewidencji papierów wartościowych oraz wydatki na opłaty związane z formalnym wejściem na giełdę typu opłata roczna za uczestnictwo, za złożenie wniosku, za dopuszczenie do obrotu giełdowego, za wprowadzenie do obrotu, za notowanie itp.

W związku z wątpliwościami, spółka zwróciła się do organów podatkowych z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego z pytaniem, czy wydatki poniesione w związku z wejściem spółki na giełdę w celu pozyskania kapitału zakładowego stanowią koszty uzyskania przychodów, oraz czy podatek od towarów i usług naliczony przy nabyciu powyższych usług podlega odliczeniu.

Spółka stała na stanowisku, że ww. koszty można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, a naliczony przy zakupie tych usług VAT podlega odliczeniu. Środki pozyskiwane z giełdy zasilały bieżącą działalność spółki, tym samym miały na celu osiąganie i zwiększanie jej przychodów. Zdaniem spółki wyrażona w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT) zasada potrącalności podatku naliczonego powinna znajdować zastosowanie także w odniesieniu do podatku naliczonego przy nabyciu niezbędnych usług, związanych z wejściem spółki na giełdę.

Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że stanowisko spółki jest błędne. W uzasadnieniu postanowienia organ pierwszej instancji wskazał, że prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w dokonywanych zakupach (wydatkach) uzależnione jest od istnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami i uzyskiwanymi przychodami, pozwalającego na zakwalifikowanie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ciężar udowodnienia powyższego faktu spoczywa na podatniku, a możliwość obniżenia należnego VAT o podatek naliczony przy zakupie towarów lub usług jest ściśle związana z dopuszczalnością zaliczenia wydatków poniesionych na ich nabycie do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że wydatki ponoszone w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki akcyjnej (tj. opłata notarialna za sporządzenie aktu notarialnego zawierającego uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego, koszty rejestracji sądowej podwyższonego kapitału zakładowego, podatek od czynności cywilnoprawnych od podwyższonego kapitału zakładowego, itp.), nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Tym samym podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach VAT otrzymanych z tytułu nabycia usług, związanych z wejściem na Giełdę Papierów Wartościowych.

W odniesieniu do kosztów produkcji i emisji spotów reklamowych oraz kosztów związanych z prospektem emisyjnym organ I instancji uznał, iż mogą one zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jako wydatki na reklamę publiczną, o ile zostaną one prawidłowo udokumentowane, a podatnik jest w stanie wykazać, iż sporządzony prospekt był publicznie udostępniany, służąc rozpowszechnianiu wiedzy o spółce i jej działalności gospodarczej. Zdaniem organu podatkowego koszt uzyskania przychodu mogą stanowić także wydatki na usługi doradcze czy badanie sprawozdań, o ile były one racjonalne co do zasady i co do wielkości, a ponadto nie byłyby bezpośrednio związane z podwyższeniem kapitału zakładowego. W konsekwencji, w odniesieniu do tych wydatków organ podatkowy uznał prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Spółka wniosła zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Dyrektor Izby Skarbowej odmówił jednak zmiany niniejszego postanowienia i podzielił argumentację organu I instancji. Spółka wniosła więc skargę do sądu administracyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uwzględnił niniejszą skargę, a stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej uznał za niezgodne z prawem.

Sąd wskazał, że zgodnie z przepisem art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: updop), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl dominującego w orzecznictwie sądowym poglądu, który podzielił skład orzekający, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zmierzającą do stworzenia, zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów (np. w wyrokach NSA: z 13 marca 1998 r., SA/Lu 230/97, z 12 września 1999 r., I SA/Wr 482/97).

W literaturze podnosi się zarazem, że ponoszenie określonych wydatków w celu osiągnięcia przychodów nie przesądza automatycznie o wystąpieniu w każdej sytuacji związanego z nim, ujmowanego w sposób konkretny, przychodu. Może się bowiem zdarzyć, że mimo uzasadnionych ekonomicznie, uwzględniających zasady logiki, działań, nie dojdzie do powstania lub zwiększenia przychodu (B. Dauter, [w:] Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2004, Wrocław 2004, s. 297). Istotne jest natomiast to, że kosztami będą wydatki poniesione z zamiarem zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby przynosiło ono przychody także w przyszłości.

Sąd przypomniał także, że przyczyny podwyższenia kapitału zakładowego mogą być bardzo różne. Począwszy od unowocześnienia spółki, pokrycia strat, może być następstwem umów między wspólnikami, zwiększenia jej zdolności kredytowej, utworzenia nowych miejsc pracy, uwiarygodnieniem przed kontrahentami, w celu uniknięcia likwidacji, bądź upadłości itd. (A. Kidyba [w:] Kodeks spółek handlowych. Komentarz, Tom I i II, Zakamycze 2005, wyd. III, komentarz do art. 431).

Ponadto przychodami, z którymi wiążą się poniesione w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, nie są kwoty przekazane na ten kapitał, lecz przychody uzyskiwane z działalności gospodarczej finansowanej tym kapitałem (glosa do wyroku K. Knapik Naczelnego Sadu Administracyjnego z 1 marca 2000 r. sygn. I SA/Wr 2285/98 Glosa 2004/1/33).

Będzie zatem możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę w związku z podniesieniem kapitału akcyjnego, jeżeli wykaże ona związek tych wydatków z jej przychodami uzyskiwanymi z działalności gospodarczej (identycznie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 7 marca 2007 r. sygn. akt I SA/Lu 82/07). Sąd podkreślił przy tym, że związek ten nie musi być bezpośredni.

Skład orzekający odwołał się także do orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który w wyroku z 26 maja 2005 r. (sprawa C-465/03 Kretztechnik AG v. Finanzamt Linz) stwierdził, że artykuł 17 ust. 1 i 2 IV Dyrektywy 77/388, zmienionej Dyrektywą 95/7, przyznaje prawo do odliczenia całego podatku od wartości dodanej obciążającego wydatki poniesione przez podatnika w związku z różnymi świadczeniami wykonanymi na jego rzecz w ramach emisji akcji, o ile wszystkie czynności dokonane przez tego podatnika w ramach jego działalności gospodarczej są opodatkowane.

Koszty uzyskanych świadczeń stanowią bowiem część kosztów ogólnych danej spółki, a w konsekwencji stanowią element cenotwórczy jej towarów, ponieważ świadczenia takie pozostają w bezpośrednim i ścisłym związku z działalnością gospodarczą podatnika).