Organizacja, która prowadzi działalność gospodarczą i osiąga dochody, musi liczyć się z koniecznością zapłacenia podatku dochodowego. Jednak w praktyce często pojawiają się różnice między wartością księgową i podatkową poszczególnych pozycji aktywów i pasywów. Należy wtedy ustalić aktywa lub utworzyć rezerwy na odroczony podatek dochodowy. Sprawdź, w jakich sytuacjach wystąpi konieczność dokonania takich operacji, jak je zaksięgować i ująć w sprawozdaniu finansowym.
Zasady tworzenia rezerwy i aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego reguluje art. 37 ustawy o rachunkowości. Z kolei zasady ujmowania, wyceny i prezentacji aktywów i rezerw a także zasady ujmowania informacji ich dotyczących w sprawozdaniu organizacji zawiera „Krajowy Standard Rachunkowości nr 2 Podatek dochodowy”.
Podatek odroczony – zgodnie z KSR nr 2 – powstaje w wyniku pojawienia się przejściowych różnic pomiędzy wartością bilansową danego składnika aktywów lub pasywów a jego wartością podatkową.
Utworzenie aktywów lub rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego jest konieczne przede wszystkim z uwagi na różnice, jakie występują w uregulowaniach ustawy o rachunkowości i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Brak jednolitych rozwiązań w tych ustawach powoduje bowiem obowiązek prowadzenia przez organizacje osobnej ewidencji dla celów rachunkowych i podatkowych. Konsekwencją tego jest często występowanie różnic między wartością księgową i podatkową poszczególnych pozycji aktywów i pasywów. Wyróżniamy różnice trwałe i przejściowe, które mogą mieć character różnic dodatnich i ujemnych.
Różnice trwałe (stałe) powodują, że wyniki rachunkowy i podatkowy różnią się i nie ulegną zmianie także w przyszłości. Nie wpływają one na utworzenie rezerwy lub aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego. Różnice o charakterze trwałym są spowodowane często występowaniem:
Różnice przejściowe powodują, że wyniki rachunkowy i podatkowy różnią się czasowo. Najczęściej wynikają one z odmiennego momentu uznawania przychodów za osiągnięte lub kosztów za poniesione według ustawy o rachunkowości i ustawy podatkowej.
Wartość podatkowa aktywów jest to kwota wpływająca na pomniejszenie podstawy obliczenia podatku dochodowego w przypadku uzyskania z nich, w sposób pośredni lub bezpośredni, korzyści ekonomicznych. Jeżeli uzyskanie korzyści ekonomicznych z tytułu określonych aktywów nie powoduje pomniejszenia podstawy obliczenia podatku dochodowego, to wartość podatkowa aktywów jest ich wartością księgową.
Wartością podatkową pasywów jest ich wartość księgowa pomniejszona o kwoty, które w przyszłości pomniejszą podstawę podatku dochodowego.
Zarówno różnice trwałe jak i przejściowe między bilanoswymi i podatkowymi wartościami aktywów i pasywów mogą mieć charakter dodatni lub ujemny. Jeśli wynik finansowy brutto jest wyższy niż podstawa opodatkowania, różnica ma charakter dodatni. Jeśli niższy – ujemny.
Rodzaje różnic między bilansowymi wartościami aktywów i pasywów a ich wartością podatkową
Różnice dotanie powstają w przypadku: |
Różnice ujemne tworzą się w przypadku: |
|
|
|
|
Dodatnie różnice przejściowe totakie, które spowodują powstanie kwot zwiększających podstawę opodatkowania w przyszłych okresach. Pojawią się one wówczas, gdy:
Różnice ujemne powodują powstanie w przyszłych okresach kwot pomniejszających podstawę opodatkowania. Sytuacja taka wystąpi, kiedy wartość bilansowa składnika aktywów jest niższa od podatkowej lub wartość bilansowa składnika zobowiązań jest wyższa od podatkowej. Mogą też powstawać w związku z pozycjami wcześniej nieujętymi w księgach jako aktywa lub zobowiązania.
Rezerwę z tytułu odroczonego podatku dochodowego, według art. 37 ust. 4 i 5 uro tworzy się w związku z występowaniem dodatnich różnic przejściowych, czyli takich, które spowodują w przyszłości zwiększenie podstawy opodatkowania.
Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego ustala się w związku z ujemnymi różnicami przejściowymi, czyli takimi, które spowodują w przyszłości zmniejszenie podstawyopodatkowania podatkiem dochodowym oraz stratę podatkową możliwą do odliczenia.
A zatem aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego to kwota, która według przewidywań:
Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego bezwzględnie należy ustalić, gdy:
Oczywiście zgodnie z uor zarówno wysokość aktywów, jak i rezerw ustala się przy uwzględnieniu stawek podatku dochodowego obowiązujących w roku powstania obowiązku podatkowego. Ustawa o rachunkowości nie określa, jak często należy kalkulować odroczony podatek dochodowy, dlatego można ustalić go raz na koniec roku obrotowego i wtedy nie zachodzi potrzeba ich bieżącego księgowania w ciągu roku obrotowego.
Zgodnie z ustawą o rachunkowości aktywa i rezerwy z tytułu podatku odroczonego wykazują zasadniczo wszystkie podmioty prowadzące księgi rachunkowe. Zawsze jednak określenie, czy powstał obowiązek utworzenia aktywa bądź rezerwy jest uzależnione od tego, czy występują dodatnie lub ujemne różnice przejściowe. Podatek odroczony może nie wystąpić:
Wskutek nowelizacji uor dokonaną ustawą z 23 lipca 2015 r. o zmianie ustawy o rachunkowości oraz niektórych innych ustaw, rozszerzono bowiem możliwość odstąpienia od ustalania aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego. Uproszczenie to stosuje się do sprawozdań finansowych sporządzanych za 2015 rok. Dotyczy ono organizacji, które za poprzedni rok obrotowy nie przekroczyły co najmniej dwóch z trzech następujących wielkości:
1) 17.000.000 zł – w przypadku sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego,
2) 34.000.000 zł – w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy,
3) 50 osób – w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty.
Skutki zmiany przyjętych zasad (polityki) rachunkowości powinny być odniesione na kapitał własny jako zysk lub strata z lat ubiegłych.
Jeśli natomiast organizacja uzna, że jest taka potrzeba, to może, pomimo braku obowiązku, wykazywać odroczony podatek dochodowy. A zatem każdorazowo – przy ustalaniu aktywów lub rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego – należy uwzględnić swoje zamierzenia co do sposobu wykorzystania aktywów lub rozliczenia zobowiązań.
Podatek dochodowy bieżący, zgodny z rocznym zeznaniem podatkowym księguje się na kontach:
Rezerwę z tytułu odroczonego podatku księguje się zapisem:
Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego ujmuje się zapisem:
W ewidencji księgowanie aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego można również przeprowadzić poprzez:
Wybór jednego z rozwiązań ewidencyjnych należy do jednostki.
Operacja wyksięgowania dotychczasowych rezerw i aktywów z tytułu odroczonego podatku na początek lub koniec okresu sprawozdawczego może przedstawiać się następująco :
1. PK – wyksięgowanie pod datą 1 stycznia 2016 r.
a) rezerwy na odroczony podatek dochodowy:
b) aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego:
2. PK – ujęcie pod datą 31 grudnia 2016 r.:
a) rezerwy na odroczony podatek dochodowy:
b) aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego:
Rezerwy i aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego wykazuje się zarówno w bilansie, jak i rachunku zysków i strat. Przy czym w rachunku zysków i strat należy ujawnić kwotę odroczonego podatku dochodowego jako różnicę pomiędzy stanem rezerw i aktywów z tytułu podatku odroczonego na koniec i początek okresu sprawozdawczego.
Odroczony podatek dochodowy w rachunku zysków i stratwykazuje się w pozycji “Podatek dochodowy” – odpowiednio:
Rachunek zysków i strat w wariancie kalkulacyjnym sporządza się wówczas, gdy ewidencja księgowa kosztów działalności operacyjnej w organizacji jest dokonywana tylko w układzie funkcjonalnym (czyli na kontach zespołu 5) lub jednocześnie rodzajowym i funkcjonalnym (na kontach zespołu 4 i 5).
Natomiast porównawczy rachunku zysków i strat sporządza się, gdy organizacja ewidencjonuje koszty działalności operacyjnej wyłącznie w układzie rodzajowym (na kontach zespołu 4) lub jednocześnie rodzajowym i funkcjonalnym (na kontach zespołu 4 i 5).
Wpływający na wynik finansowy i wykazywany w rachunku zysków i strat podatek dochodowy za dany okres sprawozdawczy obejmuje część bieżącą (podatek bieżący do zapłaty) i część odroczoną (podatek odroczony). Oznacza to, że odroczony podatek dochodowy zmniejsza lub zwiększa podatek bieżący.
W bilansierezerwy i aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego są wykazywane – na podstawie art. 37 ust. 7 uor – oddzielnie według wzoru:
Saldo konta |
W bilansie sporządzonym według załącznika 1
|
W bilansie sporządzonym według załącznika 4 |
W bilansie sporządzonym według załącznika 5 |
Saldo Wn konta 65-0 „Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego” |
A.V.1. „Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego” |
A. „Aktywa trwałe, w tym środki trwałe” |
A.V. „Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe” |
Saldo Ma konta 83-0 „Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego” |
Pasywa B.I „Rezerwa z tytułu odroczonego podatku dochodowego” |
Pasywa w pozycji B. I „Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania” |
Pasywa B.I. „Rezerwy na zobowiązania” |
Można kompensować rezerwy i aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego pod warunkiem, że organizacja ma tytuł uprawniający ją do ich jednoczesnego uwzględnienia przy obliczaniu kwoty zobowiązania podatkowego.
Zarówno rezerwy jak i aktywa ustala się zawsze przy zachowaniu nadrzędnych zasad rachunkowości, tj.:
Stosowanie przez organizację nadrzędnych zasad rachunkowości może powodować, że księgowe przychody i koszty będą różniły się od przychodów i kosztów podatkowych.
Organizacja powinna również rozważyć, czy w przypadku np. straty z działalności wykazywanie aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego będzie uzasadnione.
Zapamiętaj
Tylko teraz możesz BEZPŁATNIE przetestować PortalFK.pl przez 24h! GWARANTUJEMY:
@ Wiedza i Praktyka Sp. z o.o. \\ Wszystkie prawa zastrzeżone.