W dniu 5 lipca 2011 r. Trybunał Konstytucyjny orzekł, że zmiana wymogów formalnych umowy o opiekę zawartej przez spadkobierców zaliczanych do III grupy podatkowej jest niezgodna z konstytucją (P 36/10). Sprawdź, co to oznacza.
Zawarcie umowy o opiekę
Podstawowy problem dotyczył zmiany warunków nabywania tzw. ulgi mieszkaniowej przez spadkobierców zaliczonych do III grupy podatkowej.Zmiana ta nastąpiła 1 stycznia 2007 r. Artykuł 16 ust. 1 pkt 3 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (dalej: upsd) w brzmieniu obowiązującym przed tą datą wymagał, aby spadkobiercy zawarli ze spadkodawcą umowę o opiekę przed organem gminy. Po 1 stycznia 2007 r. przepis ten stanowi, że umowa o opiekę powinna być zawarta w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi.
Tabela. Porównanie przepisów
Artykuł 16 ust. 1 pkt 3 upsd w brzmieniu przed 1 stycznia 2007 r. | Artykuł 16 ust. 1 pkt 3 upsd w brzmieniu po 1 stycznia 2007 r. |
W przypadku nabycia budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym: w drodze spadku przez osoby zaliczane do III grupy podatkowej, sprawujące przez co najmniej 2 lata opiekę nad wymagającym takiej opieki spadkodawcą, na podstawie umowy zawartej z nim przed organem gminy, nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. | W przypadku nabycia własności (współwłasności) budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, spółdzielczego prawa do domu jednorodzinnego albo udziału w takim prawie: w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego przez osoby zaliczane do III grupy podatkowej, które sprawowały opiekę nad wymagającym takiej opieki spadkodawcą, na podstawie pisemnej umowy z podpisem notarialnie poświadczonym, przez co najmniej 2 lata od dnia poświadczenia podpisów przez notariusza, nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich czystej wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. W przypadku nabycia części (udziału) budynku mieszkalnego lub lokalu albo udziału w spółdzielczym prawie do budynku mieszkalnego lub lokalu ulga przysługuje stosownie do wielkości udziału. |
Zmiany spowodowane nowelizacją z 2006 r.
Nowelizacja art. 16 ust. 1 pkt 3 upsd wprowadzona ustawą z 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. nr 222, poz. 1629, dalej: ustawa zmieniająca) pozbawiła więc możliwości nabycia prawa do ulgi mieszkaniowej spadkobierców, którzy zawarli umowę o opiekę przed organem gminy, sprawowali ją przez okres 2 lat, zaś spadkodawca zmarł po 1 stycznia 2007 r., kiedy to obowiązywały już nowe warunki nabycia tej ulgi.
Kwestie intertemporalne zostały uregulowane w art. 3 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2006 r. Z tego przepisu wynika, że do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed 1 stycznia 2007 r. stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w dotychczasowym brzmieniu „do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3”. Jeśli więc śmierć spadkodawcy nastąpiła po 1 stycznia 2007 r., wówczas zastosowanie znajdowały już nowe przepisy.
Warunkiem skorzystania z ulgi mieszkaniowej było sprawowanie opieki nad spadkodawcą na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi przez co najmniej 2 lata. Umowa o opiekę zawarta przed 1 stycznia 2007 r. w formie wówczas wymaganej i sprawowana przez okres co najmniej 2 lat nie mogła być więc podstawą nabycia prawa do ulgi mieszkaniowej wówczas, gdy śmierć spadkodawcy nastąpiła po 1 stycznia 2007 r. Przepisy przejściowe nie obejmowały zatem opieki sprawowanej na podstawie takiej umowy.
Wątpliwości WSA w Szczecinie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie powziął wątpliwości dotyczące wymogów formalnych przy zawieraniu przez spadkobierców zaliczanych do III grupy podatkowej umowy o opiekę. Tym samym zwrócił się z pytaniem prawnym do Trybunału Konstytucyjnego. W toku rozprawy sąd zwrócił uwagę na zasadę ochrony interesów w toku wywodzoną z art. 2 konstytucji, z której wynika że ustawodawca kształtując nowe regulacje podatkowe musi uwzględniać fakt, że podatnik - zakładając stabilność wcześniejszych przepisów - zaplanował pewne posunięcia ekonomiczne, a różne jego interesy znajdują się w toku.
Stanowisko Trybunału Konstytucyjnego
Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 3 ust. 1 ustawy zmieniającej w związku z art. 16 ust. 1 pkt 3 upsd w zakresie, w jakim nie uwzględnia ulgi podatkowej osoby zaliczanej do III grupy podatkowej, która do 31 grudnia 2006 r. sprawowała opiekę nad spadkodawcą na podstawie umowy zawartej przed organem gminy, a po tym dniu nabyła w drodze spadku prawa wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 3 upsd, jest niezgodny z zasadą ochrony interesów w toku wynikającą z art. 2 konstytucji.
Trybunał Konstytucyjny uznał, że zmieniając warunki nabycia ulgi mieszkaniowej ustawodawca powinien ustanowić stosowne przepisy przejściowe, czego niestety nie uczynił. Tym samym zmiana - od 1 stycznia 2007 r. - warunków nabycia ulgi mieszkaniowej polegająca na wprowadzeniu wymogu zawarcia umowy o opiekę w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi oraz wymogu upływu 2-letniego terminu liczonego od momentu notarialnego poświadczenia podpisów, naruszyła „interesy w toku” tych podatników, którzy przed tą datą - działając w zaufaniu do obowiązujących wówczas regulacji prawnych - rozpoczęli realizację rozłożonych w czasie czynności, zmierzających do nabycia ulgi mieszkaniowej. Podatnicy ci mieli prawo oczekiwać, że po upływie 2 lat sprawowania opieki będą mogli skorzystać z ulgi mieszkaniowej.
Podstawa prawna: - art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (obecnie tekst jedn.: Dz.U. z 2009 r. nr 93, poz. 768 ze zm.),
- art. 3 ust. 1 ustawy z 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. nr 222, poz. 1629).
- art. 3 ust. 1 ustawy z 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. nr 222, poz. 1629).
