Czy podwójne karanie podatnika za ten sam czyn narusza Konstytucję RP?

Chodziło o zbadanie konstytucyjności art. 54 § 1, 2, i 3 Kodeksu karnego skarbowego w zakresie, w jakim dopuszcza odpowiedzialność za przestępstwo skarbowe albo wykroczenie skarbowe pomimo wcześniejszego zastosowania na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307, z późn. zm.), dalej: updof, wobec tej samej osoby, za ten sam czyn, sankcji podatkowej w postaci 75% podatku z tytułu nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach.

W ocenie Sądu Rejonowego w Międzyrzeczu, który zwrócił się do Trybunału z pytaniem prawnym w tej sprawie, rozwiązanie to prowadzi do podwójnego karania podatnika za ten sam czyn. A to z kolei budzi wątpliwości co do jego zgodności z przepisami konstytucji, która określa, że nikt nie może być dwa razy karany za ten sam czyn. Kodeks karny skarbowy nie zawiera rozwiązań, które pozwoliły uniknąć pociągnięcia podatnika do odpowiedzialności karnej skarbowej po wcześniejszym ukaraniu go podatkową sankcją administracyjną.

W ocenie TK sankcja w postaci 75% podatku  z tytułu dochodów z nieujawnionych źródeł nie jest karą. Jeżeli sam organ podatkowy ujawni źródła dochodu lub uczyni to podatnik (może to zrobić na każdym etapie postępowania podatkowego), zostanie mu wymierzony podatek na ogólnych zasadach, a nie podwyższony.

Wyższa stawka tego szczególnego podatku zryczałtowanego jest uzasadniona tym, że obok niego nie wymierza się odsetek za zwłokę w uiszczeniu podatku dochodowego, a także tym, że organ podatkowy ponosi koszty ustalania dochodu. Celem tego podatku jest przede wszystkim zrekompensowanie budżetowi państwa uszczuplenia podatku i odsetek. W ocenie TK dolegliwość, która mieści się w 75% stawce podatkowej, ma na celu przede wszystkim prewencję - skłonienie do rzetelnego wywiązywania się z obowiązku podatkowego, gdyż niezapłacenie podatku ma się nie opłacać.

Trybunał uznał ponadto, że omawiany zryczałtowany podatek jest także jednym z instrumentów zwalczania tzw. szarej strefy. Gdyby reakcja państwa na uchylanie się od płacenia podatków polegała tylko na podwyższeniu stawki podatkowej od dochodu z nieujawnionych źródeł albo tylko na odpowiedzialności karnej skarbowej, oznaczałoby to uprzywilejowanie podatników płacących podatek, którzy dopuścili się jednak błędów w samoobliczeniu podatku lub nie dotrzymali terminu zapłaty, do którego muszą zapłacić brakującą należność podatkową wraz z odsetkami, a ponadto podlegają ukaraniu (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 12 kwietnia 2011 r., sygn. akt P 90/08).

Trybunał Konstytucyjny w innym wyroku wydanym tego samego dnia uznał także za zgodne z konstytucją przepisy art. 6 ust. 2, 4 i 5 updof, w brzmieniu obowiązującym w latach 1996-2001, w zakresie, w jakim przewidywały zróżnicowanie opodatkowania poszczególnych kategorii podatników posiadających na utrzymaniu dzieci i rodziny.

W sprawie, którą rozstrzygał Trybunał, urząd skarbowy określił Markowi P. należny podatek dochodowy za 1998 r. oraz zaległość podatkową i odsetki. Izba skarbowa oraz wojewódzki sąd administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny utrzymały w mocy decyzję urzędu. Zdaniem Marka P. fakt, że odmówiono mu, jako osobie utrzymującej samodzielnie dziecko, możliwości rozliczenia się z nim z tego tylko powodu, że mieszkało ono z niepracującą matką, narusza nie tylko wskazane powyżej przepisy updof., ale również zasadę objęcia opieką i ochroną nie tylko małżeństwa, ale także rodzicielstwa i rodziny, o których mowa w art. 18 konstytucji. Stanowi to także jego zdaniem przejaw dyskryminacji osób niepozostających w związku małżeńskim a posiadających dziecko na utrzymaniu w stosunku do małżeństw, którym przysługuje prawo do wspólnego opodatkowania progresywnym podatkiem dochodowym.

Po rozpoznaniu sprawy Trybunał orzekł, że wspomniany wyżej przepis updof jest zgodny z konstytucją. W uzasadnieniu wyroku TK uznał, że Marek P. nie sprawował bieżącej opieki nad dzieckiem, nie tworzył z dzieckiem rodziny niepełnej. TK podkreślił, że wypełnianie obowiązku alimentacyjnego nie jest równoznaczne z wychowywaniem dziecka, a osoba utrzymująca dziecko nie należy do tej samej kategorii podmiotów, co małżonkowie oraz rodzice wychowujący dziecko. Nie wystarczy zatem jedynie łożyć alimentów na utrzymanie dziecka, aby zostać uznanym za osobę je wychowującą i mającą prawo do ulg podatkowych dla samotnych rodziców (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 12 kwietnia 2011 r., sygn. akt SK 62/08).

Oba ww. wyroki Trybunału Konstytucyjnego są ostateczne.