Zbycie wszystkich udziałów w spółce a VAT

W piśmie z 29 września 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (sygn.: IPPP2/443-773/09-2/BM) wypowiedział się na temat opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia wszystkich udziałów w spółce z o.o. przez jedynego udziałowca oraz czy będzie objęta podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Podatnik złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej VAT w zakresie opodatkowania zbycia udziałów w spółce z ograniczona odpowiedzialnością.

W 2003 r. wyodrębnił ze swojej struktury spółkę, do której wniósł aportem składniki majątkowe. W nowo powstałym podmiocie objął 100% udziałów. W 2009 r. zamierzał sprzedać te udziały w trybie przetargu publicznego na zasadach określonych w rozporządzeniu Rady Ministrów z 13 lutego 2007 r. w sprawie określenia sposobu i trybu organizowania przetargu na sprzedaż składników aktywów trwałych przez spółkę powstałą w wyniku komercjalizacji (Dz.U. nr 27, poz. 177 z późn. zm.).
Podatnik powziął wątpliwość co do tego czy czynność sprzedaży posiadanych przez niego 100% udziałów spółki, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W opinii podatnika, sprzedaż posiadanych udziałów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż jest to zwykła (jednorazowa) sprzedaż udziałów nieprowadzona w ramach zawodowej działalności gospodarczej (profesjonalnej), a ona jako zbywca nie występuje w stosunku do tej czynności w charakterze podatnika VAT.

Jego zdaniem nie jest to świadczenie usług pośrednictwa finansowego. Podatnik powołał też orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z którego wynika, że działalność gospodarcza nie obejmuje działalności polegającej na posiadaniu udziałów i ich zbyciu.

Podatnik uważał, że sprzedaż udziałów będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko podatnika za prawidłowe. Organ podatkowy przypomniał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Według art. 2 pkt 6 ustawy o VAT towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy do czynności wyłączonych z opodatkowania podatkiem VAT.

Z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 5 (8) VI Dyrektywy) wynika, że w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie, całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca oraz, że w takim przypadku beneficjent (odbiorca) będzie traktowany jako prawny następca przekazującego majątek. W miarę potrzeb państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki konieczne dla zapobieżenia naruszaniu zasad konkurencji, gdy beneficjent nie podlega opodatkowaniu.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwo. Ponieważ przepisy prawa wspólnotowego stanowią o przeniesieniu majątku przedsiębiorstwa, dlatego też należy sięgnąć do definicji przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. vr 16, poz. 93 z późn. zm., dalej: kc).

Zgodnie ze wskazanym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
• koncesje, licencje i zezwolenia;
• patenty i inne prawa własności przemysłowej;
• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
• tajemnice przedsiębiorstwa;
• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przytoczony przepis zawiera definicję przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym. Niemniej jednak należy zauważyć, że przedsiębiorstwem jest jedynie zespół określonych składników (niematerialnych i materialnych) zorganizowany dla spełnienia funkcji prowadzenia działalności gospodarczej. Ustawodawca nie odrywa się więc od funkcjonalnego pojmowania przedsiębiorstwa (prowadzenia działalności gospodarczej), a przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym traktuje jako instrument realizacji funkcji gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jest pewną całością obejmującą różnorodne składniki oraz stanowi samoistne, niematerialne dobro prawne, o charakterze majątkowym i w takim charakterze występuje w obrocie. Natomiast przedsiębiorcy przysługuje prawo podmiotowe do przedsiębiorstwa o charakterze bezwzględnym, które można określić mianem własności przedsiębiorstwa.

Przepis art. 55² kc stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Pojęcie transakcja zbycia zdaniem organu podatkowego należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia dostawy towarów.

Tak więc zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Ponieważ podatnik zamierzał sprzedać 100% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, z punktu widzenia podatku VAT transakcję zbycia całości udziałów w spółce prawa handlowego, należy traktować jak transakcję zbycia przedsiębiorstwa.

Organ podatkowy uznał zatem, że sprzedaż przez podatnika 100 % udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością jest wyłączona od opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Odnośnie do podatku od czynności cywilnoprawnych, Dyrektor Izby skarbowej w Warszawie wskazał, że godnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2007 r. nr 68, poz. 450 ze zm., dalej: ustawa o pcc) podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Czynności cywilnoprawne, zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o pcc, nie podlegają podatkowi, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

• opodatkowana podatkiem VAT lub
• zwolniona z podatku VAT, z wyjątkiem:

      a)umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
      b)umowy spółki i jej zmiany,
      c)umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Skoro sprzedaż 100% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością jest wyłączona od opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Obowiązek podatkowy, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o pcc), i ciąży przy umowie sprzedaży na kupującym (zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o pcc).

Tekst opublikowany: 25 stycznia 2010 r.