Zasady dokumentowania kosztów a tajemnica handlowa na przykładzie wydatków na reklamę.

Kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.), dalej: updop.

Należy jednak pamiętać, że zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych nie będzie możliwe bez prawidłowego udokumentowania faktu ich poniesienia.

W zakresie dokumentowania kosztów, spotkać się można z dwoma poglądami.

Pierwszy pogląd jest bardziej restrykcyjny, ale i bezpieczniejszy.

Przepisy updop dotyczące kosztów uzyskania przychodu nie określają zasad, według których powinno być dokumentowane poniesienie kosztów. Należy jednak pamiętać o art. 9 updop, który nakłada na podatnika obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający możliwość ustalenia wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i należnego podatku. Przepisy wspomnianego artykułu wymagają takiego prowadzenia ewidencji, która umożliwia, m.in. ustalenie wysokości dochodu, którym jest, zgodnie z art. 7 ust. 2 updop, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Oznacza to obowiązek ścisłego przestrzegania zasad obowiązujących w rachunkowości, a w szczególności przepisu, zgodnie z którym za dowód księgowy mogą być uznane tylko prawidłowo wystawione dokumenty. A zatem dowodami poniesienia kosztów nie mogą być np. kserokopie samych rachunków, które nie zawierają informacji o rodzaju wydatków i innych danych niezbędnych do ustalenia związku tych wydatków z przychodem. Za wątpliwe należy uznać również e-maile niepotwierdzone certyfikowanym podpisem elektronicznym.

Zgodnie z drugim poglądem, poniesienie kosztu może być dokumentowane w inny sposób niż wynikający z przepisów o rachunkowości. Spostrzeżenia te opierają się na stwierdzeniu, że ustawodawca nie uregulował szczegółowo kwestii dokumentacji poniesienia kosztów, a art. 9 updop należy stosować tylko „odpowiednio”.

Dowodem poniesienia kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z tym poglądem, może być każdy dokument źródłowy potwierdzający faktyczne poniesienie kosztu, niezależnie od tego, czy stanowi on prawidłowy dowód księgowy. Należy jednak wskazać, iż pogląd ten nie jest powszechnie podzielany.

Ponadto z dokumentów tych powinno również wynikać spełnienie pozostałych warunków do zaliczenia danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu - w szczególności w zakresie wykazania jego związku z przychodem. Związek ten nie musi wynikać z jednego dokumentu, czyli np. faktury VAT, ale wynikać może z zespołu dokumentów, np. wymiana korespondencji, zaproszenie do negocjacji faktura za obiad reprezentacyjny, dalsza korespondencja lub ewentualnie zawarta umowa albo odmowa zawarcia umowy. Z takiego zespołu korespondencji wynikać wówczas będzie, iż dany wydatek, udokumentowany fakturą, miał na celu doprowadzenie do osiągnięcie przez podatnika przychodu - nawet jeżeli ostatecznie tego przychodu nie osiągnął.

W przypadku wydatków o charakterze rzeczowym, takich jak np. kwiaty lub upominki schemat ten należy stosować odpowiednio, tyle, że w treści faktury może być np. wskazane: „zakup kwiatów (innych rzeczy) dla kontrahentów (na potrzeby negocjacji, dla potencjalnych klientów itp.)”

Od czasu kiedy w przepisach pojawił się wyraźny podział (od początku 2007 r.) na koszty reklamy, które można zaliczyć do kosztów podatkowych i koszty reprezentacji, które nie są kosztem podatkowym, pojawiło się wiele stanowisk i interpretacji na temat tego, kiedy dany wydatek jest reklamą a kiedy już reprezentacją.

Kierując się wykładnią słownikową (PWN), należy wskazać, iż reklama „to zespół środków stosowanych w celu zainteresowania i zachęcenia do zakupu określonych towarów lub usług, zwrócenia uwagi na danego producenta lub placówkę handlową”.

Reprezentacja natomiast, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN, rozumiana jest jako „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną”.

Konkludując: kosztami o charakterze reprezentacji są koszty związane w szczególności z przyjmowaniem i obsługą delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z ich pobytem, koszty imprez artystycznych organizowanych bądź to z okazji przyjęcia delegacji kontrahenta, bądź z okazji uroczystości, zakup kwiatów i innych przedmiotów służących należytej reprezentacji, wartość upominków i nagród rzeczowych służących reprezentacji, itp.

Pojęcie tajemnicy handlowej, choć pojawia się często w przepisach prawa (w tym także prawa podatkowego - np. w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania) nie jest jednak w tych przepisach zdefiniowane. W ustawie z 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji (Dz.U. z 2003 r. nr 153, poz. 1503 ze zm.) zdefiniowane jednak zostało pojęcie zbliżone, czyli tajemnica przedsiębiorstwa.

Definicja ta może służyć pomocniczo do zdefiniowania tajemnicy handlowej. Przyjmując zatem elementy powyższej definicji, jak również potoczne rozumienie tego pojęcia, tj. jako tajemnicy dotyczącej treści stosunków handlowych podatnika (w szczególności danych kontrahentów), wskazać należy, iż na fakturze zakupu wydatków na potrzeby reklamy nie muszą znajdować się wszelkie informacje dotyczące danego wydatku.

Oczywiście na potrzeby zapewnienia bezpieczeństwa na wypadek kontroli podatkowej lub skarbowej należy również posiadać inne dokumenty, z których wynikać będzie, że wydatek udokumentowany tą fakturą w istocie dotyczył reklamy spółki, a nie tylko działalności marketingowej.

Poza omawianymi wydatkami (reklama) ma to nawet większe znaczenie:

Analogiczne metody trzeba stosować przy innych zakupach wchodzących w skład reklamy - tak, aby zawsze możliwe było, niekoniecznie przy pomocy jednego dokumentu, wykazanie związku danego wydatku z celem osiągnięcia przychodu.

Niemożliwym jednak wydaje się takie ukształtowanie dokumentacji kosztów uzyskania przychodu, aby w ogóle nie wiadomo było na czyją rzecz dane wydatki zostały poniesione, co jeszcze nie musi oznaczać naruszenia tajemnicy handlowej.

Zawsze bowiem, w toku postępowania kontrolnego, właściwy organ może dążyć do wykazania, iż dany wydatek nie powinien zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu.

Wówczas, dla bezpieczeństwa własnego podatnik powinien mieć możliwość wykazania, że wydatek ten został poniesiony w celu uzasadniającym zaliczenie go do kosztów podatkowych.

Pamiętać bowiem należy o tym, iż „w każdym jednak przypadku, obciążenie kosztów podatkowych i forma udokumentowania strat będzie uzależniona od indywidualnej sytuacji. Zważywszy na różnorodność rodzajów prowadzonej działalności i zdarzeń powodujących straty, nie jest możliwe przyjęcie jednej - obowiązującej w każdej sytuacji, wykładni. Ocena może nastąpić jedynie po zbadaniu konkretnego przypadku - na podstawie materiałów źródłowych - przez właściwy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej” (pismo Ministra Finansów z 26 czerwca 2001 r., znak: PB3-MD-289-8214-35/2001, S. Podat. 7/2002).

W tym jednak zakresie należy wskazać, iż nawet w przypadku powstania konieczności udostępnienia pracownikom kontroli dokumentów objętych tajemnicą handlową, pracownicy ci objęci są tajemnicą skarbową w zakresie wiadomości uzyskanych przez nich w toku wykonywania czynności służbowych.

W takim zatem przypadku informacje, które podatnik chce chronić za pomocą tajemnicy handlowej nadal będą podlegały ochronie i to uregulowanej ustawowo, poprzez zachowanie przez pracowników organów tajemnicy skarbowej.

Jak bowiem stanowi art. 293 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.) tajemnicą skarbową objęte są indywidualne dane zawarte w:

1. deklaracji oraz innych dokumentach składanych przez podatników, płatników lub inkasentów objęte są tajemnicą skarbową’
2. informacjach podatkowych przekazywanych organom podatkowym przez podmioty inne niż wymienione w pkt 1;
3. aktach dokumentujących czynności sprawdzające;
4. aktach postępowania podatkowego, kontroli podatkowej oraz aktach postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe;
5. dokumentacji rachunkowej organu podatkowego;
6. informacjach uzyskanych przez organy podatkowe z banków oraz z innych źródeł niż wymienione w pkt 1 lub 2;
7. informacjach uzyskanych w toku postępowania w sprawie zawarcia porozumień dotyczących cen transferowych.

Podsumowując, jeżeli celem gromadzonej dokumentacji jest nie tylko właściwe i zgodne z przepisami udokumentowanie kosztów podatkowych, ale również zachowanie tajemnicy handlowej, to dokumentacja taka, w szczególności faktury, może zawierać jedynie część informacji. Na potrzeby jednak kontroli skarbowej lub podatkowej podatnik powinien również posiadać inne dokumenty, które łącznie będą przedstawiać cały stan faktyczny, a więc również dane kontrahentów i zawieranych umów. Tajemnica handlowa firmy będzie jednak, w przypadku udostępnienia kontrolującym pełnej dokumentacji, nadal chroniona z uwagi na obowiązującą te osoby tajemnicę skarbową.