Faktury wystawione przez podmiot nieistniejący nie stanowią podstawy do odliczenia podatku na nich naliczonego. Po raz kolejny potwierdził to Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 22 grudnia 2009 r. (sygn. I SA/Rz 667/09, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Sprawdź, jakie zasady obowiązują przy stosowaniu tego przepisu.
Stan faktyczny
W postępowaniu podatkowym Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił, że podatnik X, dokonując rozliczenia podatku VAT za okres od czerwca do grudnia 2007 r. wykazał jako podatek naliczony, podatek wynikający z faktur wystawionych przez podmiot Y, a następnie odliczył ten podatek od podatku należnego za wskazane miesiące.
W wyniku czynności sprawdzających przeprowadzonych przez organ podatkowy stwierdził, że podmiot Y nie figuruje w ewidencji podatników prowadzących działalność na terenie objętym jego właściwością, nie figuruje także w bazie danych Rejestracji Centralnej Krajowej Ewidencji Podatników, jego NIP nie został wygenerowany w urzędzie skarbowym, a w miejscowości WM brak jest zabudowanej posesji o nr 134, wskazanej w fakturach jako adres ich wystawcy. Również konto bankowe wystawcy okazało się fikcyjne.
Na tej podstawie oraz zważywszy, że podatnik X nigdy nie był w siedzibie podmiotu Y (kontaktował się z nim jedynie przez osobę trzecią), Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że faktury wystawione przez pomiot Y dokumentują fikcyjne transakcje, a tym samym nie mogą stanowić podstawy do obniżenia kwot podatku należnego za poszczególne miesiące (ze względu na brzmienie art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT).
W konsekwencji organ podatkowy wydał decyzje określające wysokość zobowiązań podatkowych podatnika X za miesiące czerwiec-grudzień 2007 r. Decyzje te zostały otrzymane w mocy przez rozpatrującego odwołanie podatnika X Dyrektora Izby Skarbowej.
Decyzje te podatnik X zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, zwracając uwagę na fakt wykonania wzajemnych zobowiązań wynikających z zawartych umów sprzedaży oraz to, że nabyty towar został następnie odsprzedany kolejnemu kontrahentowi.
Okoliczności te, zdaniem podatnika X, świadczyły o tym, że udokumentowane zakwestionowanymi przez organy podatkowe fakturami transakcje były rzeczywiste i podatnikowi X przysługiwało prawa do odliczenia, wynikającego z tych faktur, podatku naliczonego. Ponadto podatnik X podkreślił, że z uwagi na fakt, iż przy transakcjach z Y pośredniczyła osoba trzecia, nie miał on powodów do wnioskowania, iż kontrahent ten jest nierzetelny, a zatem zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem doktryny nie powinien ponosić negatywnych skutków nieuczciwego działania sprzedawcy.
Stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie
Skargi na decyzje organów podatkowych Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie rozważył w wyroku z 22 grudnia 2009 r. (sygn. I SA/Rz 667/09, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). W wyroku tym Sąd wskazał, że przepisy unijne pozwalają państwo członkowskim na wydanie przepisów, które są konieczne do prawidłowego naliczenia i pobrania podatku oraz uniknięcia oszustw podatkowych. Taki też charakter ma art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT, który to przepis w zakresie w jakim przeciwdziała nadużyciom prawa do dokonania odliczenia został uznany przez Sąd za zgodny z przepisami unijnymi.
Opierając się na orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (w szczególności na wyroku z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02) Sąd wyjaśnił, że dla zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a (…) koniecznym jest obok ustalenia, że faktura pochodzi od podmiotu nieuprawnionego do jej wystawienia, stwierdzenie, że z ogółu obiektywnych okoliczności wynika, że podatnik nabywając towar od podmiotu nieuprawnionego do wystawienia faktury, przynajmniej mógł przewidywać, że transakcja stanowi nadużycie (oszustwo) (…).
W rozpatrywanej przez Sąd sprawie okoliczności towarzyszące transakcja na takie nadużycie - zdaniem Sądu - wskazywały i skarżący mógł je przewidzieć. W konsekwencji Sąd oddalił skargi podatnika na decyzje organów podatkowych.
Zdaniem eksperta
W komentowanym wyroku zwrócić warto uwagę na trzy kwestie.
Po pierwsze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie potwierdził - w zakresie niemożności odliczania podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podmioty nieistniejące - zgodność z przepisami unijnymi przepisu art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT. W konsekwencji podatnicy, którym organy zarzuciły odliczenie podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podmioty nieistniejące raczej nie mogą zarzucać organom podatkowym zastosowania przepisu niezgodnego z przepisami unijnymi.
Po drugie, z komentowanego wyroku wynika, że ryzyko nieuczciwego działania sprzedawcy w znacznym stopniu obciąża nabywców będących podatnikami VAT.
W konsekwencji powinni oni zachowywać ostrożność przy wyborze kontrahentów oraz stosować wobec nich (zwłaszcza wobec nowych kontrahentów) zasadę ograniczonego zaufania.
W praktyce najprostszym (i najpewniejszym) sposobem na zabezpieczenie się przed wyłączeniem prawa do odliczenia na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT jest wystąpienie do naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o potwierdzeniem czy kontrahent jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony (na podstawie art. 96 ust. 13 ustawy o VAT).
Uzyskanie takiego potwierdzenia w istotny sposób wzmacnia sytuację podatnika, który dokonuje transakcji z budzącym wątpliwości kontrahentem (organom podatkowym bardzo trudno będzie udowodnić, że obiektywnie rzecz biorąc podatnik mógł przewidywać, że transakcja stanowi nadużycie). Z kolei zaniedbanie w tym zakresie może mieć negatywny wpływ na ocenę, czy podatnik dochował należytej staranności w wyborze kontrahenta (zob. wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gdańsku z 12 czerwca 2007 r. - sygn. I SA/Gd 887/06, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).
Trzecim wnioskiem płynącym z komentowanego wyroku jest to, że przepisu art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT nie należy stosować automatycznie, lecz dokonywać oceny czy obiektywnie rzecz biorąc podatnik mógł przewidywać, że transakcja stanowi nadużycie (oszustwo). Daje to pewną szansę na obronę podatnikom, którym organy podatkowe zarzuciły odliczenie podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podmioty nieistniejące - powinni oni starać się udowodnić, że nie mogli oni przewidywać ani podejrzewać, że transakcje, w których uczestniczą stanowią nadużycie.
Podstawa prawna: - art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a oraz art. 96 ust. 13 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.).
