Sprawdź, czy wypłata dywidendy w formie rzeczowej, na przykład przekazanie wspólnikom prawa własności nieruchomości powoduje powstanie w spółce przychodu?
W niedawno wydanej interpretacji indywidualnej (pismo z 28 października 2009 r. sygn.: IBPBI/2/423-897/09/AP) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zajął się oceną skutków podatkowych wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej. Organ podatkowy rozstrzygnął czy wypłata dywidendy w formie rzeczowej, w szczególności przekazanie wspólnikom prawa własności nieruchomości powoduje powstanie w spółce przychodu.
Na czym polegał problem?
Spółka z o.o. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie handlu oraz wynajmu nieruchomości. Udziałowcami spółki jest dwóch wspólników. Zgromadzenie wspólników podjęło uchwałę zgodnie z którą niepodzielony zysk z lat ubiegłych, zgromadzony na kapitale zapasowym, miał zostać wypłacony w formie dywidendy niepieniężnej, stanowiącej substytut dywidendy (świadczenia pieniężnego). Ze względu na potrzeby utrzymania płynności finansowej, spółka zamierzała przenieść na wspólników prawo własności wyodrębnionej geodezyjnie części nieruchomości, której rynkowa wartość odpowiadała kwocie zobowiązania spółki z tytułu zysku przeznaczonego do podziału.
W związku z tym spółka wystąpiła z wnioskiem o interpretację chcąc uzyskać odpowiedź na pytanie czy wypłata dywidendy w formie rzeczowej, w szczególności przekazanie Wspólnikom prawa własności nieruchomości spowoduje powstanie w Spółce przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W związku z tym spółka wystąpiła z wnioskiem o interpretację chcąc uzyskać odpowiedź na pytanie czy wypłata dywidendy w formie rzeczowej, w szczególności przekazanie Wspólnikom prawa własności nieruchomości spowoduje powstanie w Spółce przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Jakie było stanowisko podatnika?
W opinii spółki, zobowiązanie z tytułu wypłaty dywidendy zostanie przez spółkę wykonane ponieważ wygaśnie ono w trybie świadczenia w miejsce wypełnienia. Uregulowanie zobowiązania z tytułu wypłaty dywidendy w formie rzeczowej wspólnikom spółki z o.o. w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych było dla spółki wykonującej to zobowiązanie podatkowo neutralne, tzn. nie powodowało powstania w spółce ani przychodu, ani kosztu uzyskania przychodu w związku z brzmieniem art. 12 oraz 14 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2000 r., nr 54, poz. 654 z późn. dalej: updop).
Przepis art. 12 updop dokonuje wyliczenia określonych zdarzeń, które skutkują powstaniem przychodu dla celów podatkowych. Przychodem są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, a także wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw. W katalogu przykładowych przychodów nie znajduje się dywidenda wypłacona w formie rzeczowej. Powstanie przychodu jest zdeterminowane otrzymaniem przez podatnika określonego przysporzenia majątkowego.
W doktrynie prawa podatkowego podnosi się, że konstrukcja podatku dochodowego od osób prawnych oparta jest na koncepcji przyrostu czystego majątku. Ponadto o zakwalifikowaniu przysporzenia jako przychodu podatkowego nie decyduje to, iż nie znalazło się ono w katalogu wartości niezaliczonych do przychodów podatkowych, ale to, że jest ono wartością przez podatnika otrzymaną.
W przypadku wypłaty dywidendy podatnik zaś nie otrzymuje żadnego świadczenia od wspólników i nie dochodzi do przyrostu majątku spółki wypłacającej. Faktycznie bowiem spółka wydaje prawa majątkowe w wykonaniu uchwały zgromadzenia wspólników. W wyniku wypłaty dywidendy w formie rzeczowej wartość rynkowa pozostałych w spółce aktywów nie wzrośnie. Jedynie co ulegnie zmianie to rodzaj aktywów, które pozostaną w spółce po wypłacie dywidendy, tj. zamiast gotówki zostanie wydana nieruchomość.
Zdaniem spółki, do dywidendy rzeczowej nie znajduje także zastosowania art. 14 ust. 1 updop, określający warunki wpływające na sposób ustalania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, praw majątkowych oraz rzeczy ruchomych. Zgodnie z tym przepisem, przychodem z odpłatnego zbycia jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie.
Przepis ten nie ma zastosowania do wypłaty dywidendy w formie rzeczowej z co najmniej dwóch przyczyn:
Przepis art. 12 updop dokonuje wyliczenia określonych zdarzeń, które skutkują powstaniem przychodu dla celów podatkowych. Przychodem są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, a także wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw. W katalogu przykładowych przychodów nie znajduje się dywidenda wypłacona w formie rzeczowej. Powstanie przychodu jest zdeterminowane otrzymaniem przez podatnika określonego przysporzenia majątkowego.
W doktrynie prawa podatkowego podnosi się, że konstrukcja podatku dochodowego od osób prawnych oparta jest na koncepcji przyrostu czystego majątku. Ponadto o zakwalifikowaniu przysporzenia jako przychodu podatkowego nie decyduje to, iż nie znalazło się ono w katalogu wartości niezaliczonych do przychodów podatkowych, ale to, że jest ono wartością przez podatnika otrzymaną.
W przypadku wypłaty dywidendy podatnik zaś nie otrzymuje żadnego świadczenia od wspólników i nie dochodzi do przyrostu majątku spółki wypłacającej. Faktycznie bowiem spółka wydaje prawa majątkowe w wykonaniu uchwały zgromadzenia wspólników. W wyniku wypłaty dywidendy w formie rzeczowej wartość rynkowa pozostałych w spółce aktywów nie wzrośnie. Jedynie co ulegnie zmianie to rodzaj aktywów, które pozostaną w spółce po wypłacie dywidendy, tj. zamiast gotówki zostanie wydana nieruchomość.
Zdaniem spółki, do dywidendy rzeczowej nie znajduje także zastosowania art. 14 ust. 1 updop, określający warunki wpływające na sposób ustalania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, praw majątkowych oraz rzeczy ruchomych. Zgodnie z tym przepisem, przychodem z odpłatnego zbycia jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie.
Przepis ten nie ma zastosowania do wypłaty dywidendy w formie rzeczowej z co najmniej dwóch przyczyn:
- wypłata dywidendy nie stanowi odpłatnego zbycia praw,
- w przepisie jest wyraźnie mowa o cenie określonej w umowie, natomiast przy wypłacie dywidendy nie dochodzi do określenia jakiejkolwiek ceny.
Zatem w opinii spółki wypłata dywidendy w formie rzeczowej nie powoduje powstania przychodu dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Co w sprawie stwierdził organ podatkowy?
Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach udzielając odpowiedzi na zadane pytanie przypomniał, że zgodnie z przepisem art. 191 §1 ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej: ksh) wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 195 §1 ksh. Prawo do udziału w zyskach, zwane prawem do dywidendy, jest jedną z najważniejszych form realizacji praw udziałowców tworzących spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.
Dopuszczalna jest wypłata dywidendy zarówno w formie pieniężnej jak i niepieniężnej. Podjęcie decyzji w zakresie wypłaty dywidendy niepieniężnej może być podyktowane różnymi względami, np. brakiem gotówki na wypłatę dywidendy, także pochodzącej z zewnętrznych źródeł finansowania, np. pożyczki czy kredytu. Spółka może także za bardziej racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia uznać przekazanie określonych składników swoich aktywów akcjonariuszowi uprawnionemu do dywidendy niż ich zbycie a dopiero następnie wypłatę gotówki (w tym przypadku oszczędza, np. na kosztach związanych ze zbyciem majątku ).
Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dywidenda jest przychodem udziałowca (akcjonariusza) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i podlega opodatkowaniu w momencie jej wypłaty.
Ocena skutków prawnych po stronie spółki wypłacającej udziałowcowi dywidendę w formie niepieniężnej wymaga ustalenia, czy po jej stronie powstanie przychód podatkowy czy też nie. O ile wypłata dywidendy w formie gotówki byłaby dla spółki neutralna podatkowo, o tyle zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, przeniesienie prawa własności części nieruchomości już nie jest takie oczywiste.
Przykładowy wykaz zdarzeń stanowiących przychody wymieniony w art. 12 ust. 1-3 updop wskazuje, że co do zasady, za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie majątkowe podatnika o charakterze trwałym, którego rzeczywiste otrzymanie - a w niektórych przypadkach już sam fakt, że jest należny - powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego, o ile przysporzenie to nie jest wyłączone z przychodów na mocy art. 12 ust. 4 updop.
Podjęcie uchwały przez zgromadzenie wspólników o wypłacie zysku (dywidendy) w formie niepieniężnej, tzn. w postaci przysługującego spółce prawa własności do części nieruchomości, w opinii Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, skutkuje powstaniem zobowiązania spółki do zaspokojenia roszczeń udziałowców o wypłatę dywidendy. Wykonanie zobowiązania w formie przeniesienia przez spółkę, znajdującego się w jej aktywach, prawa własności do nieruchomości prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania spółki. W ten sposób spółka jako dłużnik zwolni się z długu, a ww. prawo własności nieruchomości będzie przysługiwało wspólnikowi. Prowadzi to do powstania po stronie spółki przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 updop.
Przeniesienie prawa własności w drodze wypłaty dywidendy w postaci niepieniężnej należy bowiem traktować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na równi ze zbyciem tego prawa. Należy zauważyć, że z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama, jak ta w której podatnik dokonuje odpłatnego zbycia nieruchomości, tym samym osiąga przychód do opodatkowania. Uznanie, że przeniesienie w drodze wypłaty dywidendy prawa własności nieruchomości należy traktować na równi z wypłatą dywidendy w gotówce spowodowałoby nierówne traktowanie podatników. Podatnik, który najpierw dokonuje sprzedaży nieruchomości, a następnie reguluje swoje zobowiązania z tytułu dywidendy w formie pieniężnej byłby opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast podatnik, który bezpośrednio w ww. drodze przeniósł własność nieruchomości, nie osiągnąłby żadnego przychodu.
Zatem, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach należy uznać, że wypłata dywidendy w formie niepieniężnej w drodze przeniesienia na udziałowców spółki prawa własności części nieruchomości, stanowiącej składnik aktywów spółki, spowoduje po stronie spółki wypłacającej dywidendę powstanie przychodu z odpłatnego zbycia praw rozpoznanego na podstawie art. 12 ust. 1 updop, z zastrzeżeniem art. 14 ust 1 updop, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
A więc w spółce powstanie przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia prawa własności części nieruchomości w wysokości wartości rynkowej nieruchomości odpowiadającej wartości dywidendy przeznaczonej do wypłaty.
Tekst opublikowany: 8 grudnia 2009 r.
Dopuszczalna jest wypłata dywidendy zarówno w formie pieniężnej jak i niepieniężnej. Podjęcie decyzji w zakresie wypłaty dywidendy niepieniężnej może być podyktowane różnymi względami, np. brakiem gotówki na wypłatę dywidendy, także pochodzącej z zewnętrznych źródeł finansowania, np. pożyczki czy kredytu. Spółka może także za bardziej racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia uznać przekazanie określonych składników swoich aktywów akcjonariuszowi uprawnionemu do dywidendy niż ich zbycie a dopiero następnie wypłatę gotówki (w tym przypadku oszczędza, np. na kosztach związanych ze zbyciem majątku ).
Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dywidenda jest przychodem udziałowca (akcjonariusza) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i podlega opodatkowaniu w momencie jej wypłaty.
Ocena skutków prawnych po stronie spółki wypłacającej udziałowcowi dywidendę w formie niepieniężnej wymaga ustalenia, czy po jej stronie powstanie przychód podatkowy czy też nie. O ile wypłata dywidendy w formie gotówki byłaby dla spółki neutralna podatkowo, o tyle zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, przeniesienie prawa własności części nieruchomości już nie jest takie oczywiste.
Przykładowy wykaz zdarzeń stanowiących przychody wymieniony w art. 12 ust. 1-3 updop wskazuje, że co do zasady, za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie majątkowe podatnika o charakterze trwałym, którego rzeczywiste otrzymanie - a w niektórych przypadkach już sam fakt, że jest należny - powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego, o ile przysporzenie to nie jest wyłączone z przychodów na mocy art. 12 ust. 4 updop.
Podjęcie uchwały przez zgromadzenie wspólników o wypłacie zysku (dywidendy) w formie niepieniężnej, tzn. w postaci przysługującego spółce prawa własności do części nieruchomości, w opinii Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, skutkuje powstaniem zobowiązania spółki do zaspokojenia roszczeń udziałowców o wypłatę dywidendy. Wykonanie zobowiązania w formie przeniesienia przez spółkę, znajdującego się w jej aktywach, prawa własności do nieruchomości prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania spółki. W ten sposób spółka jako dłużnik zwolni się z długu, a ww. prawo własności nieruchomości będzie przysługiwało wspólnikowi. Prowadzi to do powstania po stronie spółki przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 updop.
Przeniesienie prawa własności w drodze wypłaty dywidendy w postaci niepieniężnej należy bowiem traktować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na równi ze zbyciem tego prawa. Należy zauważyć, że z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama, jak ta w której podatnik dokonuje odpłatnego zbycia nieruchomości, tym samym osiąga przychód do opodatkowania. Uznanie, że przeniesienie w drodze wypłaty dywidendy prawa własności nieruchomości należy traktować na równi z wypłatą dywidendy w gotówce spowodowałoby nierówne traktowanie podatników. Podatnik, który najpierw dokonuje sprzedaży nieruchomości, a następnie reguluje swoje zobowiązania z tytułu dywidendy w formie pieniężnej byłby opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast podatnik, który bezpośrednio w ww. drodze przeniósł własność nieruchomości, nie osiągnąłby żadnego przychodu.
Zatem, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach należy uznać, że wypłata dywidendy w formie niepieniężnej w drodze przeniesienia na udziałowców spółki prawa własności części nieruchomości, stanowiącej składnik aktywów spółki, spowoduje po stronie spółki wypłacającej dywidendę powstanie przychodu z odpłatnego zbycia praw rozpoznanego na podstawie art. 12 ust. 1 updop, z zastrzeżeniem art. 14 ust 1 updop, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
A więc w spółce powstanie przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia prawa własności części nieruchomości w wysokości wartości rynkowej nieruchomości odpowiadającej wartości dywidendy przeznaczonej do wypłaty.
Tekst opublikowany: 8 grudnia 2009 r.
