Przekazywanie środków trwałych podmiotom pozostającym w stałej współpracy z podatnikiem jest powszechną praktyką. Niestety, w świetle obecnego orzecznictwa NSA przedsiębiorcy muszą zachować ostrożność podczas zawierania umów o współpracy obejmujących przekazanie środków trwałych na rzecz podmiotów współpracujących. Dlaczego? Dowiesz się z komentarza eksperta do orzeczenia NSA z 25 lutego 2010 r. (sygn. akt II FSK 1628/08).
Teza
Zdaniem NSA wyrażonym we wspomnianym wyroku przedsiębiorcy, którzy przekazali środki trwałe innym podmiotom na podstawie umowy o współpracy, nie mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych od tych środków.
Stan faktyczny
Stanowiące własność podatnika środki trwałe zostały udostępnione jego kooperantom na mocy zawartych z nimi umów. Przekazanymi środkami trwałymi były formy wtryskowe, które były wykorzystywane do wytwarzania artykułów gospodarstwa domowego wyłącznie na rzecz podatnika.
Czy środki trwałe przekazane kooperantom można - zdaniem organu podatkowego - amortyzować?
Zdaniem organu podatkowego prawo do amortyzacji przekazanych środków trwałych zależy od tego, czy udostępnienie tych środków trwałych kooperantom odbywa się na podstawie jednej z trzech umów określonych w art. 16a ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.), dalej: updop.
Zgodnie ze wskazanym przepisem środki trwałe podlegają amortyzacji w dwóch odrębnych sytuacjach:
- w pierwszym przypadku amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do używania w dniu przyjęcia do używania wskazane w ustawie składniki majątkowe o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,
- w drugim przypadku amortyzacji podlegają składniki majątkowe oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.
Powołując się na powyższe rozróżnienie organ wskazał, że w sytuacji, gdy środki trwałe zostały przekazane innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą na podstawie umów o współpracy, to takie środki trwałe nie są fizycznie wykorzystywane w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Tylko bowiem w przypadku fizycznego wykorzystania w działalności spełniona jest przesłanka wykorzystania składników „na potrzeby” podatnika, o której mowa w art. 16a ust. 1 updop.
| Z tych też względów amortyzowanie przekazanych środków trwałych jest możliwe tylko wówczas, gdy zaistnieje drugi z przypadków wskazanych w art. 16a ust. 1 updop, tj. gdy przekazanie składników do używania nastąpi w ramach umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu. |
Stanowisko organu zakwestionował sąd I instancji
WSA w Białymstoku po rozpatrzeniu skargi podatnika stwierdził, że stanowisko organu jest nieprawidłowe (wyrok z 2 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 183/08). Zdaniem sądu sformułowanie „na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą” wskazuje na konieczność wykazania związku używanych środków trwałych z prowadzoną działalnością gospodarczą, co nie oznacza jednak, że związek ten można wykazać jedynie poprzez fizyczne, bezpośrednie wykorzystanie określonego środka trwałego w działalności gospodarczej podatnika.
Pojęcie „wykorzystywanie na potrzeby” jest pojęciem szerszym od pojęcia „wykorzystywania w ramach” prowadzonej działalności gospodarczej. Sąd nie zgodził się z organem podatkowym, że przekazanie środków trwałych „innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą - na podstawie umów o współpracy, w wyniku których kontrahenci podatnika na otrzymanych środkach trwałych świadczyli usługi montażu wyrobów AGD wyłącznie na rzecz podatnika”, przekreśla możliwość ich wykorzystywania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.
W ocenie sądu środki trwałe (formy wtryskowe) mogą być wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, także gdy nie są „fizycznie” wykorzystywane przez samego podatnika.
W tym przypadku ważne jest jednak wykazanie związku używanych środków trwałych z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika. Z uwagi na dychotomiczny podział zawarty w art. 16a ust. 1 updop ustalenie, że podatnik wykorzystuje środki trwałe na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej zwalnia organy od konieczności ustalania charakteru łączących podatnika z kooperantami umów o współpracę, na mocy których sporne środki trwałe zostały oddane im do używania.
NSA potwierdza stanowisko organu podatkowego
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 lutego 2010 r. (sygn. akt II FSK 1628/08) zakwestionował korzystne dla podatnika stanowisko sądu I instancji. Według NSA nie można mówić o spełnieniu przesłanki używania środka trwałego w sytuacji, gdy podatnik własne środki trwałe przekazał innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą na podstawie umów o współpracy, celem świadczenia usług montażu artykułów gospodarstwa domowego wyłącznie na rzecz podatnika.
W takim bowiem przypadku podatnik nie używał środków trwałych bezpośrednio na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, a okoliczność wykorzystywania tych środków trwałych przez inne podmioty gospodarcze do wykonania usług wyłącznie na rzecz podatnika nie może zmienić faktu, że wskazane środki trwałe były używane przez inne podmioty niż podatnik. W konsekwencji należało ustalić, jaki rodzaj umowy łączył podatnika i kooperanta, tak, aby rozstrzygnąć, czy przekazanie składników do używania nastąpiło w ramach umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.
Komentarz eksperta
W omawianym wyroku NSA została przyjęta niekorzystna dla podatników wykładnia, która powoduje, że przyjęte w praktyce zasady współpracy pomiędzy kontrahentami mogą zostać podważone przez organy podatkowe i powodować wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od składników majątku przekazanych na podstawie umów o współpracy. Wymaga to ponownej analizy przyjętych modeli kooperacji w celu wyeliminowania pojawiającego się ryzyka podatkowego.
Niesporne jest, że zgodnie z art. 16a ust. 1 updop, środki trwałe podlegają amortyzacji w dwóch odrębnych przypadkach.
W świetle omawianego orzeczenia NSA przekazanie środków trwałych w ramach umowy o współpracy innym podmiotom powoduje, że dany składnik majątku nie jest używany przez podatnika, co wyklucza możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych od tych składników.
NSA nie wyklucza natomiast przekazania środków trwałych do używania na podstawie umów najmu, dzierżawy lub umów leasingu. Stanowiłoby to podstawę do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przekazanych środków trwałych, ale na podstawie drugiej z przesłanek wskazanych w art. 16a ust. 1 updop.
Wyrok NSA pomimo jednoznacznie niekorzystnej wykładni w kwestii rozumienia określenia „używane przez podatnika na potrzeby” wskazuje, że należy przeanalizować, czy wykorzystanie w ramach umowy o współpracę nie stanowi w istocie przekazania na podstawie jednej z umów wskazanych w art. 16a ust. 1 updop.
| W celu ograniczenia zaistniałego ryzyka podatkowego, podatnicy dokonując przekazania środków trwałych podmiotom współpracującym, powinni rozważyć zawarcie z tymi podmiotami umów regulujących zasady współpracy zawierających w sobie elementy jednego z rodzajów umów wskazanych w art. 16a ust. 1 updop, tj. umowy najmu, dzierżawy, albo leasingu. Zasada swobody umów nie sprzeciwia się ujęciu w jednej umowie postanowień dotyczących współpracy oraz przekazania majątku oraz dostosowania poszczególnych elementów umowy do aktualnych potrzeb gospodarczych podmiotów kooperujących. |
Podstawa prawna: - art. 16a ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.).
