Ulga na złe długi w razie płatności ratalnej

Podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona, co wynika z art. 89a ustawy o VAT.

Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Skorygowanie podatku może nastąpić, gdy spełnione są następujące warunki:

• dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
• wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny,
• wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
• wierzytelności nie zostały zbyte,
• od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona,
• wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Na gruncie art. 89a ustawy o VAT wątpliwości budzi kwestia, w jaki sposób należy uprawdopodobnić nieściągalność części wierzytelności w sytuacji, gdy z umowy wynika, że płatność będzie następować w ratach. Wątpliwości te rozstrzygnął WSA w Olsztynie w wyroku z 23 listopada 2011 r. (I SA/Ol 537/11).

W sprawie, którą rozpoznawał sąd, podatnik wraz z żoną dokonali sprzedaży nieruchomości, tj. prawa użytkowania wieczystego gruntu o łącznym obszarze 0,2825 ha, wraz z własnością znajdującego się na tym gruncie budynku, stanowiącego odrębną nieruchomość o wartości netto 600.000 zł, podatek VAT 132.000 zł. Zgodnie z zapisami w akcie notarialnym płatność miała następować w ratach w okresie od 16 lutego 2009 r. do 31 grudnia 2009 r. Wydanie nieruchomości nastąpiło w dniu jego podpisania. W tym samym dniu podatnik wystawił na nabywcę fakturę VAT, w której określono kwotę brutto 732.000 zł, kwotę podatku należnego 132.000 zł oraz termin i sposób płatności: przelewem, w terminie 14 dni, tj. do 16 lutego 2009 r.

W listopadzie podatnik złożył zawiadomienie o korekcie podatku należnego za I kwartał 2009 r. Do pisma dołączył korektę deklaracji VAT-7K; kopię faktury VAT z 2 lutego 2009 r., oświadczenie, że wierzytelności nie zostały zbyte osobom trzecim, potwierdzenie wysłania do dłużnika zawiadomienia o zamiarze skorygowania podatku należnego, pismo zawiadamiające dłużnika o złożeniu deklaracji korygującej.

Organy podatkowe stwierdziły, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do skorygowania podatku należnego. W uzasadnieniu decyzji dyrektor izby skarbowej wskazał, że w omawianej sprawie zawiadomienie o zamiarze dokonania korekty z tytułu dostawy nieruchomości skierowane zostało przez dłużnika 28 października 2009 r. Okresem rozliczeniowym u podatnika jest kwartał, zatem mógł on dokonać korekty podatku należnego w rozliczeniu IV kwartału 2009 r., w terminie do 25 stycznia 2010 r. Dopiero bowiem w IV kwartale zostały spełnione warunki określone w art. 89a ust. 3 ustawy o VAT.

Podatnikowi nie przysługiwało prawo do korekty podatku należnego za I kwartał 2009 r. Organ podatkowy wskazał też, że prawo do korekty nie przysługuje do całej kwoty podatku wynikającej z faktury VAT w sytuacji, gdy były dokonywane częściowe wpłaty na poczet należności z faktury. Podatnik, chcąc prawidłowo skorzystać z możliwości skorygowania podatku należnego, powinien wziąć pod uwagę terminy zapłaty określone w akcie notarialnym oraz wszystkie kwoty otrzymane w ramach zapłaty za omawianą nieruchomość, do momentu złożenia korekty deklaracji za właściwy okres rozliczeniowy.

Ponadto, organ podkreślił, że korekty podatku należnego w trybie art. 89a ustawy o VATdokonuje się na bieżąco, a nie za okres, w którym została wystawiona nieuregulowana faktura.

Podatnik nie zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego, złożył skargę na decyzję dyrektora izby skarbowej do WSA w Olsztynie.

Sąd oddalił skargę podatnika. W uzasadnieniu wyroku sąd podkreślił, że zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy o VAT nieściągalność wierzytelności jest uprawdopodobniona, gdy należność określona na fakturze dokumentującej dostawę towaru lub wykonanie usługi nie została zapłacona w terminie 180 dni od upływu terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. Niezależnie więc od innych warunków, m.in. wymienionych w ust. 3 w związku z ust. 2 pkt 6 art. 89a ustawy o VAT, wskazujących szczegółowo okres rozliczeniowy, w którym podatnik może dokonać korekty, podjęcie czynności zmierzających do korekty nie może nastąpić wcześniej niż po upływie 180 dni od bezskutecznego upływu terminu płatności należności wykazanej na fakturze.

W ocenie sądu, w przypadku ustalenia w umowie, że płatność ma następować w ratach, o uprawdopodobnieniu nieściągalności części wierzytelności, można mówić dopiero po upływie 180 dni od płatności każdej raty. Zdaniem sądu dyrektor izby skarbowej słusznie zwrócił uwagę na fakt, że jeżeli płatność miała następować w określonych terminach i kwotach, to ten fakt powinien być przez podatnika uwzględniony, a wpłacone kwoty w sposób oczywisty wpływają na wysokość wierzytelności nieściągalnej, a zatem na wysokość korekty podatku należnego.

Słusznie też uznał, że szczegółowe badanie kwestii kwoty podatku należnego, podlegającej odpisaniu z powodu braku zapłaty należności za zbytą w lutym 2009 r. nieruchomość, nastąpi po dokonaniu przez podatnika korekty we właściwym okresie.