Koszty powinieneś również ujmować jako rozliczenia międzyokresowe bierne. Jeżeli rozliczana przez Ciebie jednostka zużyła nakłady w związku z prowadzoną działalnością, a nie uzyskała jeszcze od dostawcy faktury lub rachunku potwierdzającego ostatecznie jego wysokość, powinieneś i tak ująć wartość zużytego nakładu jako koszt okresu, w którym to zużycie miało miejsce. Sprawdź na przykładach, jak prawidłowo tego dokonać. Pamiętaj też, że tworzenie rozliczeń międzyokresowych czynnych i biernych wywiera skutki podatkowe, jakie? Wyjaśniamy w tekście.
© FotoChannels / Glow Images
Rozliczenia międzyokresowe bierne to tak naprawdę zobowiązania jeszcze nie udokumentowane w ostateczny sposób, ale już odzwierciedlające poniesienie nakładów, zużycie czynników działalności.
W odróżnieniu od czynnych RMK bierne RMK odnoszą się do przyszłych, planowanych i często jeszcze dokładnie nieznanych przyszłych zobowiązań. Bierne RMK - to kwoty przypadające do zapłaty za towary lub usługi, które zostały dostarczone lub wykonane, ale nie zostały zafakturowane lub formalnie uzgodnione z dostawcą.
Podsumowując różnice, zauważ, że w przypadku czynnych RMK wydatek zazwyczaj poprzedza powstanie i rozliczenie kosztów, natomiast w przypadku biernych RMK jest odwrotnie.
Kwota biernych RMK wynika z oszacowania prawdopodobnych zobowiązań przypadających na bieżący okres sprawozdawczy, wynikających w szczególności (art. 39 ust. 2 uor):
- ze świadczeń wykonanych na rzecz jednostki przez kontrahentów jednostki, których kwotę zobowiązania możesz oszacować w sposób wiarygodny,
- z obowiązku wykonania, związanych z bieżącą działalnością, przyszłych świadczeń na rzecz pracowników, w tym świadczeń emerytalnych, a także przyszłych świadczeń wobec nieznanych osób, których kwotę możesz oszacować w sposób wiarygodny, mimo że data powstania zobowiązania nie jest jeszcze znana, w tym z tytułu napraw gwarancyjnych i rękojmi za sprzedane produkty długotrwałego użytku.
Przy tworzeniu biernych RMK powinieneś kierować się również wytycznymi Krajowego Standardu Rachunkowości nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe i zobowiązania warunkowe”.
Standard ten wyróżnia:
- bierne RMK będące rezerwami, takie jak: rezerwy na świadczenia emerytalne i podobne czy rezerwy na koszty napraw gwarancyjnych i inne rezerwy dotyczące kosztów zarządu lub kosztów sprzedaży,
- bierne RMK niebędące rezerwami, takie jak: koszty wykonania usług rozliczanych długoterminowo czy zobowiązania wynikające z przyjętych przez jednostkę niefakturowanych dostaw i usług.
- wystąpienie zdarzenia obligującego jednostkę do wykonania w przyszłości świadczeń,
- zasadne, a zarazem możliwe jest wiarygodne oszacowanie kosztów (lub strat), których poniesienie jest niezbędne dla wywiązania się przez jednostkę z jej obowiązków.
Jak prezentować w bilansie?
Prezentacja w bilansie zależy od rodzaju RMK biernego. Szczegóły wynikają z art. 39 ust. 2a uor, a także z pkt 2.3 KSR 6. Spójrz, jak będzie to przebiegało w praktyce:
Tabela Koszty przypadające na bieżący okres sprawozdawczy i na prawdopodobne zobowiązania
Grupa kontrahentów | Przykłady rozliczeń | Prezentacja w bilansie |
Wobec dostawców |
| Zobowiązania krótkoterminowe - zobowiązania wobec dostawców B.III.2.d |
wobec odbiorców |
| Pozostałe rezerwy - krótko ale długoterminowe w zależności od przewidywanego terminu zdarzenia B.I.3 |
wobec odbiorców z tytułu umów długoterminowych |
| Rozliczenia międzyokresowe - inne B. IV. 2 |
wobec pracowników |
| Rezerwy na świadczenia emerytalne i podobne B. I.2 |
wobec społeczeństwa i środowiska | koszty usuwania szkód górniczych i rekultywacji gruntów, zagospodarowanie wyrobisk w kopalniach odkrywkowych | Pozostałe rezerwy B.I.3. |
z innych tytułów | inne koszty, które możesz wiarygodnie udokumentować i oszacować, które w całości lub w części dotyczą bieżącego roku obrotowego, ale wydatki nastąpią dopiero w przyszłych okresach | Pozostałe rezerwy B.I.3 |
Nie ma zwykle przeszkód, aby wiarygodnie oszacować wartość zużytych nakładów. Podmiot dysponuje umowami, możliwością skonsultowania się z dostawca co do kwoty, fakturami proforma i na tej podstawie ujmuje wartość RMB.
Do ewidencji biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów służy konto syntetyczne z zespołu 6 Rozliczenia międzyokresowe kosztów. Utworzenie rezerwy na koszty księgujesz po stronie Ma, natomiast jej rozliczenie po stronie Wn.
Oczywiście sposób ujęcia RMB zależy i od rodzaju tworzonego rozliczenia, i od przyjętego sposobu ewidencji kosztów w jednostce.
PRZYKŁAD
Spółka oszacowała koszty zużytej w grudniu energii elektrycznej w produkcji na kwotę 12.000 zł. Sprawozdane finansowe musi być sporządzone do 15 stycznia 2012 r. Otrzymano fakturę 2 lutego 2012 r. na kwotę 13.000 zł netto.
Wariant 1 Spółka ewidencjonuje koszty zarówno w układzie kalkulacyjnym, jak i porównawczym
Wariant 2 Spółka ewidencjonuje koszty tylko w układzie porównawczym
Wariant 1 Spółka ewidencjonuje koszty zarówno w układzie kalkulacyjnym, jak i porównawczym
- Ujęcie RMB
- Wn Koszty produkcji - zespół 5 - 12.000 zł
- Ma Rozliczenia międzyokresowe kosztów 12.000 zł.
- Ujęcie faktury
- Wn Rozliczenie zakupu 13.000 zł
- Wn VAT naliczony 2.990 zł
- Ma Rozrachunki z dostawcami 14.990 zł.
- Zarachowanie kosztu w układzie porównawczym
- Wn Zużycie energii 13.000 zł
- Ma Rozliczenie zakupu 13.000 zł.
- Rozliczenie RMB i zarachowanie części kosztu nieujętego w 2011 r.
- Wn Rozliczenia międzyokresowe kosztów 12.000 zł
- Wn Koszty produkcji zespół 5 - 1.000 zł
- Ma Rozliczenie kosztów 13.000 zł.
Wariant 2 Spółka ewidencjonuje koszty tylko w układzie porównawczym
- Ujęcie RMB
- Wn Rozliczenie kosztów - 12.000 zł
- Ma Rozliczenia międzyokresowe kosztów 12.000 zł.
- Ujęcie faktury w 2012. r.
- Wn Rozliczenie zakupu 13.000 zł
- Wn VAT naliczony 2.990 zł
- Ma Rozrachunki z dostawcami 14.990 zł.
- Zarachowanie kosztu w układzie porównawczym
- Wn Zużycie energii 13.000 zł
- Ma Rozliczenie zakupu 13.000 zł.
- Rozliczenie RMB
- Wn Rozliczenia międzyokresowe kosztów 12.000zł
- Ma Rozliczenie kosztów 12.000 zł.
Skutki podatkowe RMK i RMB
Warto podkreślić, iż tworzenie rozliczeń międzyokresowych czynnych i biernych wywiera skutki podatkowe.
- Jeśli koszt jest rozliczany w czasie w rachunkowości, to także ten koszt powinien być rozliczany w czasie w podatku dochodowym. Zgodnie z art. 15 ust. 4d updop i art. 22 ust. 5c updof, jeśli koszty pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów dotyczą kilku okresów sprawozdawczych, to należy je rozliczać w czasie. Dzień na który zarachowano koszt w rachunkowości jest dniem poniesienia kosztu w podatkach dochodowych (art. 15 ust. 4e updop i art. 22 ust. 5d updof).
- Nie stanowią kosztów uzyskania przychodów koszty, które zostały zarachowane jako rezerwy i rozliczenia międzyokresowe kosztów (art. 15 ust. 4e updop i 22 ust. 5d updof), ale tu istnieje wyjątek.
| Jeśli koszt zarachowany jako RMB jest z punktu widzenia podatkowego kosztem bezpośrednio związanym z przychodami, to (zgodnie z art. 15 ust. 4b updop i art. 22 ust. 5a updof) należy go zarachować jako koszt tego roku, w którym osiągnięto przychody, nawet jeśli został udokumentowany w roku następnym. |
Warunkiem tu jest oczywiście otrzymanie dokumentu przed dniem:
- sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
- złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego
Podstawa prawna: - art. 39 ust. 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223) - uor,
- Krajowy Standard Rachunkowości nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe i zobowiązania warunkowe”,
- art. 15 ust. 4d, art. 15 ust. 4e, art. 15 ust. 4b ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397) - updop,
- art. 22 ust. 5c, art. 22 ust. 5d, art. 22 ust. 5a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307) - updof.
Przeczytaj także: Sprawdź, jak poprawnie rozliczać koszty na przełomie roku - część 1 RMK czynne
- Krajowy Standard Rachunkowości nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe i zobowiązania warunkowe”,
- art. 15 ust. 4d, art. 15 ust. 4e, art. 15 ust. 4b ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397) - updop,
- art. 22 ust. 5c, art. 22 ust. 5d, art. 22 ust. 5a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307) - updof.
Przeczytaj także: Sprawdź, jak poprawnie rozliczać koszty na przełomie roku - część 1 RMK czynne
