Jakie czynniki należy uwzględnić ustalając walutę funkcjonalną? Jakie są zasady ujmowania transakcji wyrażonych w walutach obcych. Jak wyceniać poszczególne pozycje? W jaki sposób przeliczać sprawozdanie finansowe na walutę prezentacji? Odpowiedzi na te i wiele innych pytań znajdziesz w tekście.
Międzynarodowy Standard Rachunkowości Skutki zmiany kursów wymiany walut obcych nakłada na jednostkę obowiązek właściwego ustalenia waluty podstawowego środowiska gospodarczego, tj. środowiska, w którym jednostka generuje i wydatkuje środki pieniężne. Jest to tzw. waluta funkcjonalna służąca do pomiaru przeprowadzanych transakcji i wykazywania ich skutków w sprawozdaniu finansowym. Ustalenie waluty funkcjonalnej stanowi jeden z elementów rachunkowości różnic kursowych.
Waluta funkcjonalna
Ustalając walutę funkcjonalną jednostki musisz brać pod uwagę:
- Walutę, która wywiera główny wpływ na ceny sprzedaży towarów i usług - w praktyce jest to waluta, w której wyrażone i regulowane są ceny sprzedaży towarów i usług,
- walutę kraju, w której konkurencja i obowiązujące przepisy wywierają główny wpływ na ceny sprzedaży jej towarów i usług.
Czynnikami pomocniczymi są:
- waluta, w której generowane są środki z działalności finansowej,
- waluta, w której utrzymywane są wpływy z działalności operacyjnej.
Standard przewidział dodatkowe kryteria ustalania waluty funkcjonalnej w przypadku jednostek działających za granicą. W celu ustalenia czy jej waluta jest taka sama, jak waluta jednostki sporządzającej sprawozdanie finansowe (jednostki dominującej) musisz określić, czy:
- prowadzona za granicą działalność jest w znacznym stopniu niezależna, czy stanowi rozszerzenie działalności jednostki sporządzającej sprawozdanie,
- transakcje zawierane z jednostką sporządzającą sprawozdanie stanowią wysoki, czy niski odsetek działalności jednostki,
- przepływy środków pieniężnych jednostki działającej za granicą mają bezpośredni wpływ na przepływy jednostki sporządzającej sprawozdanie finansowe,
- przepływy środków pieniężnych z działalności jednostki działającej za granicą są wystarczające do obsługi zadłużenia bez koniczności pozyskiwania środków od jednostki sporządzającej sprawozdanie.
Najogólniej ujmując, musisz określić stopień niezależności. Wysoki stopień zależności będzie wskazywać na wspólną walutę jednostki funkcjonującej za granicą oraz jednostki sporządzającej sprawozdanie finansowe.
PRZYKŁAD
RTVEX POLSKA sp. z o.o. jest spółką zależną posiadającą siedzibę we Wrocławiu. Z punktu wiedzenia spółki dominującej RTVEX FRANCE S.A.R.L. jest jednostką funkcjonującą za granicą. RTVEX POLSKA sp. z o.o. sprzedaje wyłącznie towary importowane od RTVEX FRANCE S.A.R.L. i przekazuje jej osiągane wpływy. Większość działań w tym sprzedaż prowadzona jest w euro. W tym przypadku zarówno spółka zależna, jak i spółka dominująca, jako walutę funkcjonalną, przyjmują euro.
Niski stopień zależności przemawiać będzie natomiast za przyjęciem waluty kraju, w jakim funkcjonuje jednostka.
PRZYKŁAD
CONSTRUCTOR POLSKA sp. z o.o., świadcząca usługi budowlane jest spółką zależną od CONSTRUCOR GmbH. CONSTRUCTOR POLSKA sp. z o.o. świadczy usługi budowlane. W toku prowadzonej działalności jednostka leasinguje maszyny budowlane, zaciąga kredytu i dokonuje sprzedaży. Działania te prowadzone są w większości w złotych. W związku z tym walutą funkcjonalną będą złote.
Raz ustalonej waluty funkcjonalnej nie możesz zmieniać, chyba że dojdzie do zmiany uwarunkowań, o których jest mowa wyżej.
Stosowanie innej waluty niż waluta funkcjonalna
Warto zwrócić uwagę, że jednostka może prowadzić księgi rachunkowe w innej walucie niż waluta funkcjonalna. W takiej sytuacji przeliczasz wszystkie kwoty na walutę funkcjonalną zgodnie z zasadami prezentowanymi w MSR 21. Wówczas:
- pozycje pieniężne przeliczasz po kursie zamknięcia,
- pozycje niepieniężne, wycenione po koszcie historycznym, przeliczasz po kursie obowiązującym w dniu transakcji.
Ujęcie początkowe
Jak już zaznaczono w pierwszej kolejności ustalasz walutę funkcjonalną i ujmujesz w niej zaistniałe zdarzenia. Następnie dokonujesz przeliczeń transakcji na przyjętą walutę, wykazując skutki tych przeliczeń.
Zgodnie z § 21 MSR 21 należy stosować kurs wymiany obowiązujący na dzień zawarcia transakcji, tj. dzień, w którym ryzyko wynikające z praw lub korzyści zostało przekazane nabywcy. Powinien być to zatem dzień dostarczenia towarów.
Warto podkreślić, że MSR odpuszcza stosowanie kursu zbliżonego, np. kursu średniego z danego tygodnia lub miesiąca, o ile nie wpłynie to negatywnie na jakość sprawozdania finansowego. Skoro MSR dopuszcza tego rodzaju uproszczenia nie będzie wiec błędem przyjęcia kursu z dnia wystawiania faktury lub dnia poprzedzającego.
Zgodnie z § 21 MSR 21 należy stosować kurs wymiany obowiązujący na dzień zawarcia transakcji, tj. dzień, w którym ryzyko wynikające z praw lub korzyści zostało przekazane nabywcy. Powinien być to zatem dzień dostarczenia towarów.
Warto podkreślić, że MSR odpuszcza stosowanie kursu zbliżonego, np. kursu średniego z danego tygodnia lub miesiąca, o ile nie wpłynie to negatywnie na jakość sprawozdania finansowego. Skoro MSR dopuszcza tego rodzaju uproszczenia nie będzie wiec błędem przyjęcia kursu z dnia wystawiania faktury lub dnia poprzedzającego.
PRZYKŁAD
Jednostka nabyła towary we Francji . Faktura została wystawiona 9 września 2008 r. Jednostka otrzymała towar 12 września 2008 r. Biorąc pod uwagę regulację niniejszego standardu należałby przyjąć kurs z daty dostarczania towarów. Stosując uproszenie spółka przyjęła kurs z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury, tj. 11 września 2008 r.
W przypadku znacznych wahań kursów wymiany stosowanie jednego kursu średniego w danym okresie nie jest dopuszczalne.
Wycena na dzień bilansowy
W zależności od pozycji bilansowej wycena będzie przebiegać odmiennie:
- pozycje pieniężne – stosujesz kurs zamknięcia,
- pozycje niepieniężne wycenione według kosztu historycznego wyrażonego w walucie obcej – nie podlegają ponownemu przeliczeniu, stosujesz kurs z dnia przeprowadzenia transakcji,
- pozycje niepieniężne wycenione według wartości godziwej wyrażonej w walucie obcej - stosujesz kurs wymiany obowiązujący w dniu, na który wartość godziwa została ustalona.
Niektóre składniki bilansowe, np. zapasy czy środki trwałe, na dzień bilansowy wyceniane są w drodze porównania dwóch lub więcej wartości. Przykładowo na skutek utraty ich wartości mogą zostać wycenione w kwocie możliwej do uzyskania.
PRZYKŁAD
Jednostka produkcyjna posiada pustaczarkę służącą do produkcji elementów ściennych, nabytą 10 sierpnia 2006 r. za 30.000 euro. Średni kurs (z dnia zawarcia transakcji) przyjęty do wyceny maszyny wynosił 3,8635 zł. Na dzień bilansowy maszyna została wyceniona w niższej z dwóch wartości, tj. w kwocie możliwej do uzyskania. Wartość netto przed uwzględnieniem odpisu aktualizującego wynosi 26.250 euro. Odpis aktualizujący wynosi 3.000 euro. Wartość odpisu aktualizującego w przeliczeniu na złote wynosi 11.590,50 zł (3.000 × 3,8635). W myśl § 25 MSR 21wartość godziwą należy przeliczyć po kursie obowiązującym w dniu, na który wartość ta została ustalona.
W omawianym przypadku jest to kurs zamknięcia obowiązujący na dzień bilansowy 31 grudnia 2007 r., tj. 3,5820 zł. Wartość godziwa w przeliczeniu na złote wynosi 83.281,50 zł (23.250 × 3,5820). Koniczne jest w tym momencie ujęcie kolejnego odpisu aktualizującego z tytułu różnic kursowych w kwocie 6.544,87 zł [(3,8635 – 3,5820) × 23.500).
W omawianym przypadku jest to kurs zamknięcia obowiązujący na dzień bilansowy 31 grudnia 2007 r., tj. 3,5820 zł. Wartość godziwa w przeliczeniu na złote wynosi 83.281,50 zł (23.250 × 3,5820). Koniczne jest w tym momencie ujęcie kolejnego odpisu aktualizującego z tytułu różnic kursowych w kwocie 6.544,87 zł [(3,8635 – 3,5820) × 23.500).
Jeżeli wymiana dwóch walut jest czasowo niemożliwa, to stosujesz pierwszy następny kurs, po którym można dokonać wymiany.
Przykładowo dzień bilansowy 31 grudnia może wypadać w niedzielę. W takiej sytuacji przyjmujesz kurs z 2 stycznia.
Różnice kursowe dotyczące pozycji pieniężnych – zasady ogólne
Generalnie różnice kursowe dotyczące pozycji pieniężnych ujmowane są w wyniku finansowym okresu, w którym powstają. MSR 21 przewiduje jednak dwa wyjątki od tej ogólnej zasady. Pierwszy z nich dotyczy rachunkowości zabezpieczeń pozycji w walucie obcej. Drugi natomiast różnic kursowych, które stanowią cześć inwestycji netto jednostki sporządzającej sprawozdanie finansowe w jednostce działającej za granicą.
Poniżej przedstawiam przykład obrazujący ogólną zasadę ujmowania różnic kursowych.
Poniżej przedstawiam przykład obrazujący ogólną zasadę ujmowania różnic kursowych.
PRZYKŁAD
Jednostka usługowa jako walutę funkcjonalną przyjęła złoty. W bieżącym okresie sprawozdawczym jednostka wykonała usługę na rzecz jednostki niemieckiej, dokumentując transakcję fakturą w kwocie 10.000 euro. Do przeliczenia transakcji jednostka przyjęła kurs z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury wynoszący 3,6569 zł/euro. Należność została ujęta w księgach w kwocie 36.569 zł. Do dnia bilansowego należność została uregulowana w 50%. Na dzień 31 grudnia 2007 r. kurs zamknięcia wynosił 3,5820 zł. Wartość należności podlegająca prezentacji w sprawozdaniu finansowym wynosi zatem 17.910 zł. Powstała różnica kursowa będzie ujęta jako koszt w rachunku zysków i strat. Księgowania będą przebiegać następująco:
Faktura dokumentująca wykonaną usługę:
Wn Należności zagraniczne 36.569 zł (10.000 × 3,6569)
Ma Przychody ze sprzedaży usług 36.569 zł.
Zapłata za usługę. Wpływ 5000 euro na rachunek walutowy. Kurs kupna banku 3,6022 zł:
Wn Rachunek walutowy 18.011 zł (5.000 × 3,6022)
Ma Należności zagraniczne 18.284,50 zł (5.000 × 3,6569)
Wn Koszty finansowe 273,50 zł ([3,6569 – 3,6022] × 5.000).
Wycena na dzień bilansowy ([3,6569 – 3,5820] × 5.000 = 374,50 zł]:
Wn Koszty finansowe 374,50 zł
Ma Należności zagraniczne 374,50 zł.
Ze względów praktycznych zalecam wyodrębnienie konta korygującego do należności tak, aby zachować kurs podatkowy na koncie należności, tj. kurs, po jakim dana należność powstała. Jest to szczególnie przydatne w systemach, które nie zapewniają kompleksowej obsługi transakcji walutowych. Na dzień bilansowy w sprawozdaniu finansowym saldo konta należności i konta korygującego będzie prezentowane łącznie. Wykorzystuję się tu pionowy podział konta stosowany m.in. przy środkach trwałych i ewidencji ich umorzenia. Po dniu bilansowym konto korygujące stopniowo ulega rozwiązywaniu w miarę realizacji różnic kursowych. W takim przypadku księgowanie będzie przebiegać następująco:
Wn Koszty finansowe 374,50 zł
Ma Różnice kursowe dot. należności niezrealizowane 374,50 zł.
Faktura dokumentująca wykonaną usługę:
Wn Należności zagraniczne 36.569 zł (10.000 × 3,6569)
Ma Przychody ze sprzedaży usług 36.569 zł.
Zapłata za usługę. Wpływ 5000 euro na rachunek walutowy. Kurs kupna banku 3,6022 zł:
Wn Rachunek walutowy 18.011 zł (5.000 × 3,6022)
Ma Należności zagraniczne 18.284,50 zł (5.000 × 3,6569)
Wn Koszty finansowe 273,50 zł ([3,6569 – 3,6022] × 5.000).
Wycena na dzień bilansowy ([3,6569 – 3,5820] × 5.000 = 374,50 zł]:
Wn Koszty finansowe 374,50 zł
Ma Należności zagraniczne 374,50 zł.
Ze względów praktycznych zalecam wyodrębnienie konta korygującego do należności tak, aby zachować kurs podatkowy na koncie należności, tj. kurs, po jakim dana należność powstała. Jest to szczególnie przydatne w systemach, które nie zapewniają kompleksowej obsługi transakcji walutowych. Na dzień bilansowy w sprawozdaniu finansowym saldo konta należności i konta korygującego będzie prezentowane łącznie. Wykorzystuję się tu pionowy podział konta stosowany m.in. przy środkach trwałych i ewidencji ich umorzenia. Po dniu bilansowym konto korygujące stopniowo ulega rozwiązywaniu w miarę realizacji różnic kursowych. W takim przypadku księgowanie będzie przebiegać następująco:
Wn Koszty finansowe 374,50 zł
Ma Różnice kursowe dot. należności niezrealizowane 374,50 zł.
Różnice kursowe dotyczące inwestycji netto w jednostce działającej za granicą
Jak już wcześniej zaznaczono od ogólnej zasady występują wyjątki. Dotyczy to różnic kursowych powstałych na skutek przeliczenia pozycji pieniężnych, które stanowią część inwestycji netto jednostki działającej za granicą. Różnice takie ujmujesz:
Sposób prezentacji uzależniony jest od waluty funkcjonalnej i waluty przedmiotowej inwestycji netto.
Inwestycje netto od jednostki zagranicznej mogą dotyczyć przykładowo długoterminowych należności lub pożyczek.
Różnice kursowe stanowiące część inwestycji odnoszą się do transakcji, jakie występują między jednostką dominującą a jednostką zależną.
- w wyniku finansowym w jednostkowym sprawozdaniu finansowym jednostki działającej za granicą lub
- w jednostkowym sprawozdaniu finansowym jednostki działającej za granicą.
Sposób prezentacji uzależniony jest od waluty funkcjonalnej i waluty przedmiotowej inwestycji netto.
Inwestycje netto od jednostki zagranicznej mogą dotyczyć przykładowo długoterminowych należności lub pożyczek.
Różnice kursowe stanowiące część inwestycji odnoszą się do transakcji, jakie występują między jednostką dominującą a jednostką zależną.
Prezentacja różnic kursowych:
- jeżeli dana pozycja wyrażona jest w walucie funkcjonalnej jednostki sporządzającej sprawozdanie finansowe lub jednostki zagranicznej, to wówczas wszystkie różnice kursowe zostaną wykazane w rachunku zysków i strat odpowiednio jednostki sporządzającej sprawozdanie finansowe lub w sprawozdaniu jednostki zagranicznej;
- jeżeli dana pozycja wyrażona jest w innej walucie niż waluta funkcjonalna jednostki sporządzającej sprawozdanie finansowe lub jednostki zagranicznej, to wówczas wszystkie różnice kursowe zostaną wykazane w rachunku zysków i strat zarówno jednostki sporządzającej sprawozdanie finansowe, jak i w sprawozdaniu jednostki zagranicznej.
PRZYKŁAD
Jednostka handlowa MARS prezentuje sprawozdania finansowe w złotych. W czerwcu 2007 r. MARS udzielił pożyczki długoterminowej jednostce zależnej SATURN funkcjonującej we Francji w kwocie 500.000 euro. Walutą funkcjonalną jednostki SATURN jest euro. Pierwsza płatność przewidziana jest po roku od daty jej udzielenia. Pożyczka długoterminowa stanowi w omawianym przypadku inwestycję. Jednostka dokonała przelewu 500.000 euro, które zostało przeliczone po kursie sprzedaży banku tj. 3,8130. Kwota pożyczki wynosi zatem 1.906.500 zł. Na dzień 31 grudnia 2007 r. kurs zamknięcia wynosił 3,5820 zł. Wartość pożyczki na dzień bilansowy wynosi zatem 1.791.000 zł (500.000 × 3,5820). W związku ze spadkiem kursu waluty wystąpiły koszty finansowe w kwocie 115.500 zł ([3,8130 – 3,5820] × 500.000).
Powstała różnica kursowa wymaga ujęcia w odrębnej pozycji w rachunku zysków i strat.
W jednostce funkcjonującej we Francji w ramach tej transakcji nie powstały różnice kursowe.
Powstała różnica kursowa wymaga ujęcia w odrębnej pozycji w rachunku zysków i strat.
W jednostce funkcjonującej we Francji w ramach tej transakcji nie powstały różnice kursowe.
W praktyce może wystąpić sytuacja, w której zostanie udzielona pożyczka w innej walucie niż waluta funkcjonalna jednostki udzielającej i zaciągającej pożyczkę. Przykładowo jednostka dominująca A, której walutą funkcjonalną jest złoty może udzielić pożyczki w JPY (jeny japońskie) jednostce B, której walutą funkcjonalną jest euro. W takiej sytuacji różnice kursowe powstaną w jednostce A i B. Wówczas w procesie konsolidacji, przychody lub koszty z tytułu różnic kursowych jednostki dominującej A dotyczące tej konkretnej transakcji należy wykazać łącznie z kosztami lub przychodami z tytułu różnic kursowych jednostki zależnej B.
Różnice kursowe dotyczące pozycji niepieniężnych
Zgodnie z MSR 21 różnice kursowe należy również ustalić w stosunku do pozycji niepieniężnych. Dotyczy to jednak tylko tych, które wyceniane są według wartości godziwej. Pozycje wyceniane według kosztu historycznego nie podlegają ponownemu przeliczeniu.
O tym, czy różnica kursowa zostanie zaliczona do pozycji kapitałów czy zostanie odniesiona na wynik, decydować będzie operacja, której różnice dotyczą. Zatem gdy zyski lub straty dotyczące pozycji niepieniężnych ujmuje się bezpośrednio we wniesionym kapitale własnym, to wszystkie elementy tych zysków lub strat, dotyczące różnic kursowych, należy również ujmować bezpośrednio we wniesionym kapitale własnym.
Jeżeli natomiast zyski lub straty dotyczące pozycji niepieniężnych ujmuje się w wyniku finansowym, to wszystkie elementy tych zysków lub strat, dotyczące różnic kursowych, należy ujmować w wyniku finansowym.
Przykładowo zgodnie z MSR 16 niektóre zyski i straty wynikające z aktualizacji wyceny rzeczowych aktywów trwałych należy ujmować bezpośrednio w kapitale własnym. Jeżeli taki składnik aktywów zostanie wyceniony w walucie obcej, to wartość przeszacowaną należy przeliczyć po kursie obowiązującym w dniu, na który ta wartość została ustalona, co powoduje powstanie różnic kursowych, które również ujmowane są w kapitale własnym.
O tym, czy różnica kursowa zostanie zaliczona do pozycji kapitałów czy zostanie odniesiona na wynik, decydować będzie operacja, której różnice dotyczą. Zatem gdy zyski lub straty dotyczące pozycji niepieniężnych ujmuje się bezpośrednio we wniesionym kapitale własnym, to wszystkie elementy tych zysków lub strat, dotyczące różnic kursowych, należy również ujmować bezpośrednio we wniesionym kapitale własnym.
Jeżeli natomiast zyski lub straty dotyczące pozycji niepieniężnych ujmuje się w wyniku finansowym, to wszystkie elementy tych zysków lub strat, dotyczące różnic kursowych, należy ujmować w wyniku finansowym.
Przykładowo zgodnie z MSR 16 niektóre zyski i straty wynikające z aktualizacji wyceny rzeczowych aktywów trwałych należy ujmować bezpośrednio w kapitale własnym. Jeżeli taki składnik aktywów zostanie wyceniony w walucie obcej, to wartość przeszacowaną należy przeliczyć po kursie obowiązującym w dniu, na który ta wartość została ustalona, co powoduje powstanie różnic kursowych, które również ujmowane są w kapitale własnym.
Zmiana waluty funkcjonalnej
Jak już wcześniej zaznaczono, ustalając walutę funkcjonalną jednostki musisz uwzględnić różnego rodzaju czynniki, np. walutę w której generowane są środki z działalności operacyjnej. Jeżeli dojedzie do zmiany tych czynników, to może dojść również do zmiany waluty funkcjonalnej.
W takiej sytuacji przeliczasz wszystkie pozycje na nową walutę funkcjonalną po kursie obowiązującym w dniu, na który nastąpiła zmiana. Przeliczone w ten sposób wartości pozycji niepieniężnych traktujesz jako ich koszt historyczny.
W takiej sytuacji przeliczasz wszystkie pozycje na nową walutę funkcjonalną po kursie obowiązującym w dniu, na który nastąpiła zmiana. Przeliczone w ten sposób wartości pozycji niepieniężnych traktujesz jako ich koszt historyczny.
W przypadku zmiany waluty funkcjonalnej musisz ujawnić w informacji dodatkowej przyczyny tej zmiany.
Waluta prezentacji inna niż waluta funkcjonalna
Zgodnie z MSR 21 jednostka może prezentować swoje sprawozdanie w dowolnej walucie. Jeżeli waluta prezentacji różni się od waluty funkcjonalnej jednostki, to przeliczasz wynik finansowy oraz poszczególne pozycje bilansowe, stosując wytyczne standardu:
Jednostka handlowa zamierza dokonać prezentacji sprawozdania finansowego w euro. W tym celu dokonano stosownych przeliczeń. Kurs wymiany do przeliczenia pozycji aktywów i pasywów na dzień 31 grudnia 2007 r. wynosi 0,2792 euro/zł. Do przeliczenia przychodów i kosztów przyjęto średni kurs z 2007 r. wynoszący 0,2643 euro/zł. Kapitał zakładowy przeliczony według kursów historycznych wynosi 1.759.255,72 euro. Niepodzielony zysk z lat ubiegłych figurujący w bilansie 2006 r., w przeliczeniu na euro przy zastosowaniu kursów średnich dla każdego roku, wynosi 726.271,93 euro.
- składniki aktywów i pasywów, z pominięciem kapitału podstawowego i niepodzielonego wyniku z lat ubiegłych – przeliczasz po kursie zamknięcia,
- kapitał podstawowy – standard nie wskazuje kursu, nie będzie błędem zastosowanie kursu historycznego, np. kursu z dnia założenia spółki,
- niepodzielony wynik z lat ubiegłych – przeliczony przy zastosowaniu kursów z poszczególnych lat,
- różnice kursowe z przeliczenia - stanowią pozycję bilansującą
- pozycje rachunku zysków i strat – przeliczasz przy zastosowaniu kursu z dnia zawarcia transakcji lub przyjmując średni kurs wymiany w danym okresie.
Jednostka handlowa zamierza dokonać prezentacji sprawozdania finansowego w euro. W tym celu dokonano stosownych przeliczeń. Kurs wymiany do przeliczenia pozycji aktywów i pasywów na dzień 31 grudnia 2007 r. wynosi 0,2792 euro/zł. Do przeliczenia przychodów i kosztów przyjęto średni kurs z 2007 r. wynoszący 0,2643 euro/zł. Kapitał zakładowy przeliczony według kursów historycznych wynosi 1.759.255,72 euro. Niepodzielony zysk z lat ubiegłych figurujący w bilansie 2006 r., w przeliczeniu na euro przy zastosowaniu kursów średnich dla każdego roku, wynosi 726.271,93 euro.
RACHUNEK ZYSKÓW I STRAT 2007 R. | |||
zł | euro | kurs | |
Przychody | 3 698 753,00 | 1 032 691,84 | 0,2792 |
Koszty | 2 987 563,00 | 834 127,59 | 0,2792 |
Zysk | 711 190,00 | 198 564,25 | 0,2792 |
BILANS 31.12.2007 | |||
zł | euro | kurs | |
Aktywa trwałe | 10 212 354,00 | 2 699 125,16 | 0,2643 |
Aktywa obrotowe | 3 659 642,00 | 967 243,38 | 0,2643 |
Razem aktywa | 13 871 996,00 | ||
Przeliczanie sprawozdań jednostki działającej za granicą
W przypadku jednostek działających za granicą koniczne jest przeliczenie danych finansowych na walutę prezentacji tak, aby możliwe było ujęcie jednostki działającej za granicą w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym jednostki.
Stosujesz w tym przypadku zwykłe procedury konsolidacyjne, jakie zostały przewidziane w MSR 27 Skonsolidowane i jednostkowe sprawozdania finansowe.
Pamiętaj jednak, że zgodnie z MSR 21 nie możesz dokonać kompensaty z wewnątrz grupowymi aktywami (lub pasywami) w korespondencji z wewnątrzgrupowymi pasywami (lub aktywami) bez wykazania wahań kursów wymiany walut w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym.
Jest to konsekwencją tego, że pozycje pieniężne stanowią zobowiązanie do przekształcenia jednej waluty w drugą, co prowadzi do powstania zysków lub strat z tytułu różnic kursowych.
Zasady postępowanie w przypadku skonsolidowanych sprawozdań finansowych uzależnione są od typu pozycji:
- jeżeli jest to pozycja stanowiąca inwestycję netto jednostki sporządzającej sprawozdanie finansowe w jednostce zależnej działającej za granicą, to wówczas różnice kursowe ujmujesz w oddzielnej pozycji kapitału, aż do momentu zbycia inwestycji netto (nie wykazujesz ich w rachunku zysków i strato),
- jeżeli jest to pozycja nie stanowiąca inwestycji netto w jednostce zależnej, to różnice kursowe powstałe na skutek wyceny ujmujesz w wyniku finansowym tak, jak inne różnice kursowe powstające na transakcjach z kontrahentami z poza grupy.
Zbycie jednostki działającej za granicą
Jak już wcześniej zaznaczono, w przypadku inwestycji netto w jednostce zależnej różnice kursowe początkowo ujmujesz w oddzielnej pozycji kapitałów. W rachunku zysków i start wykazujesz je dopiero w momencie zbycia udziałów w jednostce zagranicznej, a dokładniej w momencie ujęcia zysku lub starty ze zbycia jednostki.
| W przypadku częściowego zbycia inwestycji netto, do zysku lub straty zaliczasz proporcjonalnie tylko część zakumulowanych różnic kursowych. |
W celu ustalenia wielkości zysku lub straty ze zbycia jednostki zależnej w pierwszym etapie ustalasz przychód ze zbycia jednostki, następnie pomniejszasz go o wartość aktywów netto, a finalnie korygujesz go o kapitał z tytułu różnic kursowych.
Rysunek. Ustalenie wyniku ze zbycia jednostki zależnej.
Główne ujawnienia w informacji dodatkowej
Sporządzając informację dodatkową musisz ujawnić przede wszystkim:
- kwotę różnic kursowych ujętych w rachunku zysków i strat,
- kwotę różnic kursowych dotyczących instrumentów finansowych wycenianych w wartości godziwej,
- kwotę różnic kursowych netto ujętych jako oddzielny składnik kapitałów oraz kwoty uzgodnienie tej kwoty na początek i na koniec okresu,
- uzasadnienie dotyczące wyboru waluty prezentacji w przypadku gdy różni się ona od waluty funkcjonalnej,
- ewentualne przyczyny zmiany obecnej waluty funkcjonalnej na inną.
Regulacje międzynarodowe a ustawa o rachunkowości
Poniżej znajdziesz porównanie ustawy o rachunkowości i regulacji międzynarodowych:
Tekst opublikowany: 15 października 2008 r.
- ustawa o rachunkowości nie omawia kwestii dotyczącej waluty funkcjonalnej i waluty prezentacji. W art. 9 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm., dalej: uor) stwierdza, że księgi prowadzi się w walucie polskiej, zaś w art. 45 ust. 5 uor stanowi, że sprawozdania również sporządza się w walucie polskiej,
- zarówno ustawa o rachunkowości, jak i MSR 21 regulują kwestie dotyczące stosowania odpowiednich kursów walut do przeliczania transakcji. Ustawa jest w tym zakresie zdecydowanie bardziej precyzyjna. MSR 21 daje większą swobodę w zakresie wyboru kursu, używając sformułowania kurs wymiany obowiązujący na dzień transakcji to zazwyczaj kurs natychmiastowego wykonania,
- MSR 21 akceptuje uproszczenia w postaci stosowania kursu średniego z danego okresu, gdy kurs nie podlega znacznym wahaniom,
- MSR 21 stanowi, że co do zasady różnice kursowe dotyczące pozycji pieniężnych należy ująć w kosztach lub przychodach danego okresu (za wyjątkiem różnic kursowych dotyczących inwestycji netto). W ustawie o rachunkowości natomiast różnice kursowe dotyczące pozycji pieniężnych mogą być ujęte jako koszty lub przychody, tj. wynikowo lub w kapitale co dotyczy przykładowo pieniężnych inwestycji długoterminowych,
- ustawa o rachunkowości prezentuje odmienne podejście niż regulacje międzynarodowe w zakresie wyceny środków trwałych, środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych czy też produktów. Uwzględniając regulacje krajowe jednostka zobligowana jest ująć różnice kursowe przy wycenie środków trwałych, środków trwałych w budowie i wartości niematerialnych i prawnych zaś w przypadku produktów takie rozwiązanie jest dopuszczalne. Natomiast zgodnie z MSR 21 różnice kursowe co do zasady należy potraktować wynikowo,
- katalog ujawnień na potrzeby informacji dodatkowej prezentowany w MSR 21 jest szerszy niż w ustawie o rachunkowości.
Tekst opublikowany: 15 października 2008 r.
