Rozliczenie VAT czynności darowizny przedsiębiorstwa

Na pytanie: jak powinno przebiegać rozliczenie czynności darowizny w zakresie podatku VAT i czy w przypadku darowizny przedsiębiorstwa istnieje obowiązek korekty VAT rozliczeniowego na podstawie art. 91 ustawy z 11 marca 2004r o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. nr 54 poz. 535 z późn. zm., dalej ustawa o VAT)? - udzielił odpowiedzi w interpretacji indywidualnej wydanej 10 marca 2009 r. (sygn.: IPPP1/443-75/09-2/AW) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie.

Wniosek o interpretację indywidualną złożył podatnik, który prowadził przedsiębiorstwo jako osoba fizyczna na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej i był zarejestrowanym podatnikiem VAT, a dochody rozliczał w oparciu o KPiR, płacąc podatek liniowy. W 2009 r. chciał przekazać przedsiębiorstwo na rzecz syna. Przekazania zamierzał dokonać w drodze darowizny.

Podatnik wskazał że, jeżeli w przypadku zbycia całego przedsiębiorstwa (definicja przedsiębiorstwa w oparciu o art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: kc) a nie jego poszczególnych części, ma zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który mówi, że przepisów ustawy nie stosuje się do tego rodzaju czynności. A więc zbycie przedsiębiorstwa w rozpatrywanym przypadku w formie darowizny jest wyłączone spod działania ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT w przypadku zbycia przedsiębiorstwa o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, korekta podatku naliczonego określana w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Ta zasada ma zastosowanie wyłącznie w przypadku gdy zbywca rozliczał podatek naliczony związany z zakupami, które w darowanym przedsiębiorstwie służyły zarówno sprzedaży opodatkowanej, jak i czynnościom od których takie odliczenie nie przysługiwało. (Korekta zgodnie z proporcją, o której umowa w art. 90 ustawy o VAT).

Na synu podatnika, jako nabywcy, ciążyłby taki sam obowiązek, a mianowicie byłby zobowiązany do dokonania korekt. Podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane i nie jest zobowiązany do sporządzania korekt.

Wobec tego syn podatnika jako nabywca przedsiębiorstwa nie będzie również do nich zobowiązany.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko podatnika za prawidłowe. Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu interpretacji stwierdził, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl unormowania zawartego w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Zgodnie z dyspozycją art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 55¹ kc przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
• koncesje, licencje i zezwolenia;
• patenty i inne prawa własności przemysłowej;
• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
• tajemnice przedsiębiorstwa;
• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów; może więc nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny.

Natomiast zgodnie z art. 888 kc, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ona polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego – do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów.

W rozpatrywanym przypadku należy uznać, że skoro przedmiot transakcji darowizny (zbycia) spełnia wymogi określone w art. 55¹ kc, stwierdzić należy, że do czynności tej nie stosuje się przepisów ustawy o VAT, a w konsekwencji nie będzie ona opodatkowana tym podatkiem.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (…).

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na mocy art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9 ustawy o VAT (…).

W myśl art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, korekty tej dokonuje się również w przypadku, gdy nastąpi sprzedaż towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym były zaliczone przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów, bądź zgodnie z ust. 7, gdy nastąpi zmiana prawa do odliczenia podatku naliczonego od danego towaru lub usługi.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (darowizny) przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż przekazanie przedsiębiorstwa w formie darowizny na rzecz syna podatnika wyłączone jest spod działania ustawy o VAT, tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla przekazującego z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem środków trwałych wchodzących w skład przedsiębiorstwa.

Jednakże czynność ta nakłada na nabywcę obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT. Jeżeli jednak przekazujący przedsiębiorstwo prowadzi wyłącznie sprzedaż opodatkowaną i nie był zobowiązany do dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, to również nabywca przedsiębiorstwa, tj. strona prowadząca wyłącznie sprzedaż opodatkowaną, nie jest zobowiązana do korekty podatku naliczonego, stosownie do postanowień art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Tekst opublikowany: 28 kwietnia 2009 r.