RSS Mapa strony Ustaw jako startową Mój portal środa, 23 lipca 2014 r.
Jesteś tutaj: Strona główna » Nowości » Nowości księgowe III kwartał 2008 » Archiwum nowości księgowych » Nowości księgowe 2008
Rozmiar tekstu:  f1 f2 f3
RSS
Zobacz inne wersje

Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe w świetle MSR 37

Tworzenie rezerw jest dozwolone przy spełnieniu określonych warunków. Na czym polega rachunkowość rezerw, dowiesz się z tekstu.
Rezerwy w rachunkowości stanowią jeden z ważniejszych elementów polityki rachunkowości. Przed ukazaniem się MSR 37 sfera dotycząca rezerw, a w szczególności ich wyceny i ujmowania, była bardzo uboga. Brak jasnych regulacji umożliwiał wykorzystywanie rezerw w celu kreowania wyniku finansowego oraz likwidowania dynamiki zysku w czasie.
W myśl regulacji międzynarodowych przez rezerwę należy rozumieć zobowiązanie, którego kwota lub termin zapłaty są niepewne.

Rezerwa nie jest tożsama z biernymi rozliczeniami międzyokresowych kosztów. Zasadnicza różnica polega na tym, że w przypadku rezerwy kwota i termin zapłaty są nieznane. Występuje zatem znaczny czynnik niepewności.

Aby dokonać prawidłowej prezentacji w bilansie musisz umieć odróżnić rezerwy od zobowiązań handlowych oraz rozliczeń międzyokresowych biernych.

Zobowiązania handlowe są zobowiązaniami przypadającymi do zapłaty za towary lub usługi, które zostały już dostarczone lub wykonane oraz zostały zafakturowane lub formalnie uzgodnione z dostawcą.

Jeżeli chodzi natomiast o rozliczenia międzyokresowe bierne, są to zobowiązania przypadające do zapłaty za towary lub usługi, które zostały otrzymane lub wykonane, ale nie zostały opłacone, zafakturowane lub formalnie uzgodnione z dostawcą, łącznie z kwotami należnymi pracownikom. Mimo iż czasami konieczne jest oszacowanie kwoty lub terminu zapłaty rozliczeń międzyokresowych biernych, stopień niepewności jest na ogół znacznie mniejszy niż w przypadku rezerw.

Kiedy musisz utworzyć rezerwę?

Zgodnie z MSR 37 rezerwa powinna być utworzona, gdy:
  • na jednostce gospodarczej ciąży obecny obowiązek (prawny lub zwyczajowo oczekiwany) wynikający ze zdarzeń przeszłych,
  • prawdopodobne jest, że realizacja obowiązku spowoduje konieczność wypływu środków (niekoniecznie pieniężnych) zawierających w sobie korzyści ekonomiczne. Rezerwę ujmujesz gdy prawdopodobieństwo wystąpienia zdarzenia jest większe niż to, że do niego nie dojdzie. W przypadku prawdopodobieństwa mniejszego od 50% ujawniasz w informacji dodatkowej informację o zobowiązaniu warunkowym, chyba że prawdopodobieństwo jest znikome. W przypadku występowania szeregu podobnych zdarzeń prawdopodobieństwo rozpatrujesz w stosunku do całej grupy,
  • można dokonać wiarygodnego szacunku tego obowiązku. W wyjątkowo rzadkich przypadkach, gdy nie możesz dokonać wiarygodnego szacunku nie wykazujesz rezerwy, a jedynie zobowiązanie warunkowe na poziomie informacji dodatkowej.

Rysunek 1. Warunki tworzenia rezerw.

Jeżeli powyższe warunki łącznie nie zostaną spełnione, to nie możesz utworzyć rezerwy.

Zasadność poszczególnych rezerw musisz co roku weryfikować. Jeżeli prawdopodobieństwo wypływu korzyści ekonomicznych wygasło, to wówczas rezerwę musisz rozwiązać.

Obecny obowiązek – obowiązek prawny i obowiązek zwyczajowo oczekiwany

Aby zrozumieć warunki zezwalające na tworzenie rezerw koniczne jest wyjaśnienie pojęcia obowiązku prawnego oraz obowiązku zwyczajowo oczekiwanego. Obowiązek prawny jest obowiązkiem, który wynika z umowy, ustawy lub innego działania prawa.

Natomiast zwyczajowo oczekiwany obowiązek został określony jako obowiązek, który wynika z działalności jednostki gospodarczej, gdy:
  • poprzez ustalony sposób postępowania w przeszłości, opublikowanie zasad postępowania lub wystarczająco konkretne, aktualne oświadczenie, jednostka gospodarcza przekazała stronom trzecim, iż przyjmie na siebie określoną powinność, oraz
  • w wyniku powyższego jednostka gospodarcza wzbudziła u stron trzecich uzasadnione oczekiwanie, że powinność tę wypełni.

Zgodnie ze standardem rezerwy tworzysz na zdarzenia, które wynikają ze zdarzeń przeszłych. Nie możesz tworzyć rezerw na przyszłe straty operacyjne.

PRZYKŁAD
Zakład przemysłowy wytwarza w procesie technologicznym energię elektryczną oraz ciepło dla miejskiej sieci ciepłowniczej. Dnia 27 grudnia 2007 r. na jednostkę została nałożona kara w wysokości 45.000 zł. Ponadto jednostka zobowiązała się publicznie do zlikwidowania szkody wyrządzonej środowisku naturalnemu. Koszty likwidacji szacuje się na poziomie 426.000 zł. Zakład, aby zminimalizować skutki emisji zanieczyszczeń, zamierza zakupić specjalne urządzenia odsiarczające i odazotowujące spaliny, tzw. odpylacze elektrostatyczne oraz nowoczesne filtry tkaninowe, które wychwytują popioły lotne. Przewidywane koszty modernizacji wynoszą 1.500.000 zł.

W każdym z wyżej wymienionych przypadków wystąpi odmienny sposób ujęcia. Kara powinna zostać ujęta jako bierne rozliczenia międzyokresowe, ponieważ w tej sytuacji nie występuje żaden czynnik niepewności. Jeżeli chodzi natomiast o likwidację szkód, to ze względu na niepewność co do terminu, jednostka powinna utworzyć rezerwę na ten cel. Odmiennie przedstawia się kwestia dotycząca kosztów modernizacji. Nie powinny być one ujmowane ani tworzona na nie rezerwa, ponieważ jednostka gospodarcza może uniknąć poczynienia tych nakładów w wyniku zmiany decyzji lub zakresu działania.

1. Kara nałożona na jednostkę:
Wn Pozostałe koszty operacyjne 45.000 zł
Ma Rozliczenia międzyokresowe bierne 45.000 zł.

2. Utworzenie rezerwy na koszty związane z likwidacją:
Wn Pozostałe koszty operacyjne 426.000 zł
Ma Rezerwy 426.000 zł.

Spowodowanie szkody środowiskowej nie zawsze stwarza obowiązek zlikwidowania powstałych konsekwencji. Brak koniczności likwidacji szkody oznacza, że nie mamy do czynienia ze zdarzeniem obligującym. Jeżeli jednak nowe prawo wprowadzi wymóg jej usunięcia lub jednostka gospodarcza publicznie zobowiąże się do tego, w sposób rodzący zwyczajowo oczekiwany obowiązek, to wówczas spowodowanie szkody stanie się zdarzeniem obligującym i będziesz musiał ująć rezerwy.

Zobowiązania i aktywa warunkowe

Zgodnie z zakresem definicyjnym MSR 37 zobowiązanie warunkowe jest:
  1. możliwym obowiązkiem, który powstaje na skutek zdarzeń przeszłych, których istnienie zostanie potwierdzone dopiero w momencie wystąpienia lub niewystąpienia jednego lub większej ilości niepewnych przyszłych zdarzeń, które nie w pełni podlegają kontroli jednostki gospodarczej lub
  2. obecnym obowiązkiem, który powstaje na skutek zdarzeń przeszłych, ale nie jest ujmowany w sprawozdaniu, ponieważ:
  • nie jest prawdopodobne, aby konieczne było wydatkowanie środków zawierających w sobie korzyści ekonomiczne w celu wypełnienia obowiązku, lub
  • kwoty obowiązku (zobowiązania) nie można wycenić wystarczająco wiarygodnie.

Zobowiązania warunkowe nie są ujmowane w bilansie. Prezentujesz je wyłącznie w informacji dodatkowej.

Rozróżnienie zobowiązania warunkowego od rezerwy niekiedy może być trudne. Musisz na bieżąco oceniać, czy pozycja poprzednio potraktowana jako zobowiązanie warunkowe - w obecnym stanie - nie spełnia warunków rezerwy.

PRZYKŁAD
W sierpniu 2006 r. R-TVE S.A. zawarła umowę poręczenia, w której występuje jako poręczyciel. Na mocy umowy jednostka zobowiązała się, że wykona zobowiązanie, jeżeli kredyt nie będzie spłacany przez kredytobiorcę A-GDE Sp. z.o. Poręcznie wygasa dopiero z chwilą wygaśnięcia długu głównego. Spółka A-GDE otrzymała kredyt w kwocie 185.000 zł. Po pewnym czasie poręczyciel otrzymał od kontrahentów informację, iż kredytobiorca A-GDE najprawdopodobniej utracił płynność finansową. Poręczyciel nie ma jednak pełnej pewności, czy kredytobiorca zaprzestał spłaty kredytu. W związku z tym poręczyciel na dzień 31 grudnia 2006 r. nie tworzy rezerwy, a zobowiązanie warunkowe i ujmuje je w ewidencji pozabilansowej. Prezentacja ma miejsce jedynie na poziomie informacji dodatkowej, gdzie należy ujawnić kwotę 185.000 zł. W kwietniu 2008 r. bank zawiadomił poręczyciela, że A-GDE nie dokonuje spłaty kredytu. Kwota bieżącego zadłużenia wobec banku wynosi 55.469,34 zł.

W przedstawionej sytuacji bank ma prawo wystąpić o spłatę kredytu przez poręczyciela. Poręczyciel sporządza sprawozdanie śródroczne. Na dzień 30 czerwca 2008 r. R-TVE S.A. uzyskała informację od kredytobiorcy, że aktualny stan zadłużenia wynosi 64.594,55 zł. W związku z tym koniczne jest utworzenie rezerwy na kwotę 64.594,55 zł i zaprzestanie prezentacji zobowiązania warunkowego.

Podobnie jak w przypadku zobowiązań warunkowych, tak i w przypadku aktywów warunkowych nie dokonujesz ich ujęcia. Generalnie są to aktywa, które powstają na skutek zdarzeń przeszłych (nieplanowanych lub innych nieoczekiwanych zdarzeń) oraz których istnienie zostanie potwierdzone dopiero w momencie wystąpienia lub niewystąpienia jednego lub większej ilości niepewnych przyszłych zdarzeń, które nie w pełni podlegają kontroli jednostki gospodarczej.

PRZYKŁAD
Przedsiębiorstwo produkcyjne dochodzi na drodze postępowanie sądowego odszkodowania od kontrahenta w kwocie 100.000 zł za nienależyte wykonie zleconego zadania. Wyniki postępowania sądowego nie są jednak pewne, w związku z czym jednostka nie ujmuje w sprawozdaniu finansowym aktywów, ponieważ mogłoby to prowadzić do ujęcia przychodów które mogą nie być nigdy osiągnięte. W omawianym przypadku należy dokonać ujawnień wyłącznie na poziomie informacji dodatkowej.

Aktywa warunkowe musisz oceniać na bieżąco. Jeżeli wpływ korzyści ekonomicznych stał się praktycznie pewny ujmujesz w sprawozdaniu finansowym składnik aktywów oraz przychód w okresie, w którym ta zmiana nastąpiła.

Zasady wyceny rezerw

Wycena rezerw powinna być dokonana na podstawie osądu kierownictwa i dotychczasowego doświadczenia. W niektórych przypadkach wycena powinna być wspomagana raportami niezależnych ekspertów. W trakcie szacowania rezerw należy brać pod uwagę zdarzenia, które miały miejsce również po dniu bilansowym.

Jeżeli rezerwa dotyczy zbioru, który obejmuje wiele pozycji, szacując rezerwę, musisz uwzględnić wszystkie możliwe wyniki oraz odpowiadające im prawdopodobieństwa. Oznacza to, że rezerwa będzie różna w zależności od tego, czy prawdopodobieństwo wystąpienia straty o danej kwocie będzie równe 70% czy 85%.

Szacując rezerwę musisz uwzględnić ryzyko i niepewność towarzyszące wielu zdarzeniom i okolicznościom. Musisz jednak pamiętać, że niepewność nie upoważnia Cię do zawyżania rezerw.

PRZYKŁAD
Przedsiębiorstwo zajmuje się produkcją obuwia. Wyroby są sprzedawane z 6-miesięczną gwarancją producenta. Jednostka, na podstawie doświadczeń z przeszłości, uważa, że prawdopodobieństwo tego, iż obuwie zostanie zwrócone i nie będzie nadawało się do naprawy wynosi 10%. Wówczas koszty związane z wymianą na inne obuwie wyniosą 1.500.000 zł. Prawdopodobieństwo tego, że obuwie będzie miało drobne wady wynosi 25%. Koszty naprawy szacuję się wówczas na kwotę 300.000 zł. Ustalasz zatem wartość oczekiwana kosztów. W tym przypadku wynosi ona 225.000 zł (1.500.000 × 10% + 300.000 × 25%).

Księgowania będą przebiegać w następujący sposób:
Wn Koszty działalności operacyjnej 225.000 zł
Ma Rezerwy 225.000 zł.

Standard zaznacza, że nie możesz uwzględniać przy wycenie rezerw zysków z oczekiwanego zbycia aktywów, nawet jeśli oczekiwane zbycie aktywów jest blisko związane ze zdarzeniem stanowiącym powód utworzenia rezerwy.

Na każdy dzień bilansowy musisz weryfikować wysokość utworzonych rezerw tak, aby ustalić najbardziej wiarygodny poziom.

Rezerwy dotyczące odległych okresów powinny być dyskontowane do wartości bieżącej. Wzrost ich wartości na skutek zmiany czasu ujmujesz jako odsetki. Możesz jednak od tego odstąpić, jeśli byłyby to kwoty nieistotne i nie rzutujące na jakość sprawozdania finansowego.

PRZYKŁAD
W grudniu 2007 r. spółka została pozwana przez jednego z kontrahentów za nienależycie wykonaną usługę. Istnieje duże prawdopodobieństwo, że jednostka będzie musiała zapłacić odszkodowanie w kwocie 130.000 zł. Sprawa w sądzie najprawdopodobniej potrwa 3 lata i zakończy się przegraną jednostki. W związku z tym jednostka powinna założyć rezerwę na oczekiwany wypływ środków pieniężnych. Termin realizacji roszczenia jest odległy, dlatego też należy zdyskontować kwotę postulowanego odszkodowania. Jednostka jako stopę dyskonta przyjęła oprocentowanie 3-letnich obligacji skarbowych (TZ), wynoszące 6,05%. Wartość rezerwy na dzień bilansowy 31 grudnia 2007 r. wyniesie zatem 108.996,19 zł (130.000/1,06053). W kolejnym roku wartość rezerwy wyniesie 115.590,46 zł (130.000/1,06052). Rezerwa wzrosła zatem o 6.594,27 zł, co stanowi koszty finansowe okresu (115.590,19 zł – 108.996,19 zł).

Księgowania będą przebiegać następująco:
1. Założenie rezerwy na dzień 31 grudnia 2007 r.:
Wn Pozostałe koszty operacyjne 108.996,19 zł
Ma Rezerwy 108.996,19 zł.

2. Uaktualnienie kwoty rezerwy na dzień 31 grudnia 2008 r.:
Wn Koszty finansowe 6.594,27 zł
Ma Rezerwy 6.594,27 zł.

Zwrot wydatków

W praktyce może się zdarzyć sytuacja, w której oczekuję się, że strona trzecia zwróci część wydatków niezbędnych do rozliczenia rezerwy. Przykładowo, do zwrotu może dojść na mocy umowy ubezpieczeniowej lub gwarancji udzielanych przez dostawców. Pamiętaj jednak, że nie możesz kompensować tych kwot razem z rezerwą, bowiem standard wymaga odrębnego ujęcia jako składnik aktywów.

Kwota ujęta jako zwrot wydatków nie może przekraczać kwoty rezerwy.

Jak wcześniej zaznaczono, w bilansie nie masz możliwości kompensowania aktywów z rezerwami. Odmiennie sytuacja ta przedstawia się w prezentacji w rachunku zysków i strat, ponieważ na potrzeby tej części sprawozdania koszt odnoszący się do utworzonej rezerwy może być prezentowany w kwocie netto, czyli po pomniejszeniu o kwotę ujętą z tytułu zwrotu wydatków.

Wykorzystanie rezerw

W myśl regulacji międzynarodowych zabronione jest wykorzystywanie utworzonych rezerw na inne cele niż była pierwotnie utworzona, ponieważ doprowadziłoby to do zatarcia skutków dwóch odrębnych zdarzeń.

Rezerwy a przyszłe straty operacyjne

Standard wyraźnie zakazuje tworzenia rezerw na przyszłe straty operacyjne. Jest to jak najbardziej zrozumiałe, ponieważ nie spełniają one definicji zobowiązań oraz ogólnych kryteriów dotyczących tworzenia rezerw. Przyszłe straty operacyjne mogą być związane np. z utratą wartości aktywów związanych z prowadzoną działalnością. W takiej sytuacji musisz sprawdzić aktywa pod kątem utraty wartości stosownie do uregulowań zawartych w MSR 36Utrata wartości aktywów.

Rezerwy z tytułu umów rodzących obciążenia

W praktyce możesz spotkać się z umowami, które rodzą obciążenia. Może to przykładowo dotyczyć obowiązku zakupu pewnej partii surowca, a niewypełnienie umownego obowiązku prowadzić będzie do wypłaty stosownego odszkodowania drugiej stronie. W myśl standardu, obecny obowiązek wynikający z umowy powinien być ujęty i wyceniony jako rezerwa.

Przez umowę rodzącą obciążenia należy rozumieć umowę, na podstawie której nieuniknione koszty wypełnienia obowiązku przeważają nad korzyściami, które - według przewidywań - będą uzyskane na mocy tej umowy.

Nieuniknione koszty wynikające z umowy obejmują co najmniej koszty netto zakończenia umowy, odpowiadające niższej spośród kwot kosztów wypełnienia umowy i kosztów wszelkich odszkodowań lub kar wynikających z jej niewypełnienia.

Rysunek 2. Nieuniknione koszty wynikające z umowy.

PRZYKŁAD
Przedsiębiorstwo specjalizuje się w produkcji elementów z tworzyw sztucznych metodą wtrysku i wytłaczania. Wyroby gotowe przeznaczone są do sprzedaży dla producentów artykułów AGD – RTV. Jednostka podpisała umowę na mocy, której zobowiązana jest do rutynowych zakupów surowca niezbędnego do produkcji w wielkości 8.000 kg miesięcznie. Cena granulatu za kilogram wynosi 7,82 zł. Niewywiązanie się z umowy skutkuje konicznością zapłaty kary w wysokości 1% minimalnego zamówienia surowca. Okres wypowiedzenia umowy wynosi 3 miesiące. Istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że jednostka w kolejnych okresach nie zamówi odpowiedniej ilości surowca oraz zamierza przerwać produkcję. Wysokość miesięcznego odszkodowania dostawcy w omawianym przypadku wynosi 625,60 zł. Okres wypowiedzenia wynosi 3 miesiące, w związku z tym rezerwa powinna być ujęta na poziomie 1876,80 zł (625,60 zł × 3 miesiące).

Księgowania będą przebiegać następująco:
Wn Pozostałe koszty operacyjne
Ma Rezerwy – nieuniknione koszty umów.

Rezerwy dotyczące restrukturyzacji

Regulacje międzynarodowe wprowadziły wymogi dotyczące tworzenia rezerw na wydatki związane z restrukturyzacją.
Przez restrukturyzację należy rozumieć zaplanowany kontrolowany przez kierownictwo program, który prowadzi do zmian zakresu działalności prowadzonej przez jednostkę lub sposób jej prowadzenia.

Przykładami działań będących restrukturyzacją są:
  • sprzedaż lub zakończenie prowadzenia jednej z dziedzin działalności,
  • likwidacja części działalności gospodarczej lub jej przeniesienie do innego miejsca,
  • zmiany w strukturze zarządzania.

Warunkami niezbędnym do tworzenia rezerw na koszty restrukturyzacji są:
    1. posiadanie przez jednostkę formalnego planu restrukturyzacji, który określa co najmniej:
      • działalność lub część działalności, której ten plan dotyczy,
      • podstawowe lokalizacje, które zostaną nim objęte,
      • miejsce zatrudnienia, funkcje i przybliżoną liczbę pracowników, którzy mają uzyskać odszkodowania w zamian za zakończenie stosunku pracy,
      • kwotę nakładów, które będą poniesione,
      • termin, w jakim plan zostanie wdrożony,
    2. wzbudzenie uzasadnionego oczekiwania u stron, których plan dotyczy, że jednostka przeprowadzi działania restrukturyzacyjne.

Sama decyzja kierownictwa nie jest wystarczającą przesłanką do tworzenia rezerw na koszty restrukturyzacji. Koniczne jest spełnianie powyższych warunków.

Rezerwa na restrukturyzację obejmuje wyłącznie takie wydatki, które:
  • są koniczne dla przeprowadzenia restrukturyzacji,
  • nie są związane z bieżącą działalnością jednostki.

W szczególności rezerwą nie możesz obejmować kosztów, które wynikają z:
  • przeszkolenia pozostających pracowników lub zmiany ich przyporządkowania służbowego,
  • marketingu,
  • inwestycji w nowe systemy i sieci dystrybucji.

PRZYKŁAD
Jednostka gospodarcza opracowała plan restrukturyzacji. Zgodnie z jego treścią działalność jednostki zostanie ograniczona, na skutek czego część pracowników zostanie zwolniona. Odchodząca załoga otrzyma odprawy w kwocie 786.000 zł Część pracowników zostanie przeniesiona do innego działu, co wymagać będzie od jednostki nakładów na dodatkowe szkolenia w kwocie 120.000 zł. Ponadto koniczne będzie stworzenie nowych stanowisk w innych działach. Szacowany koszt inwestycji wynosi 250.000 zł. W listopadzie 2007 r. doszło do publicznego ogłoszenia informacji o restrukturyzacji. Odprawy mają być wypłacone w drugiej połowie 2008 r. W związku z tym w bilansie na 31 grudnia 2007 r. należy wykazać rezerwę na restrukturyzację w kwocie 786.000 zł. Jednostka nie ma natomiast prawa do utworzenia rezerwy na koszty przyszłych szkoleń oraz kosztów przyszłych inwestycji.
Zmiany istniejących rezerwy dotyczących kosztów rekultywacji i wycofania z eksploatacji

Na wielu jednostkach spoczywają zobowiązania związane z demontażem, usunięciem i rekultywacją. Może to przykładowo dotyczyć jednostki, która zajmuje się eksploatacją złóż mineralnych. Stosownie do regulacji zawartych w MSR 16 Rzeczowe aktywa trwałe na cenę nabycia lub koszt wytworzenia składają się również szacowane koszty demontażu usunięcia składnika aktywów lub rekultywacji miejsca na którym dany składnik się znajduje. Problem pojawia się, gdy wystąpią zdarzenia, które prowadzą do zmiany wartości istniejących rezerw z tytułu usunięcia, rekultywacji lub podobnych zobowiązań. Wartość rezerwy może ulec zmianie na skutek:
  • zmiany szacowanych wydatków,
  • zmiany stopy dyskonta,
  • zmiany upływu czasu (rozwijanie dyskonta).

Jeżeli dany składnik aktywów wyceniasz zgodnie z modelem ceny nabycia lub kosztu wytworzenia, to skutki zmiany musisz dodać lub odjąć od ceny nabycia lub kosztu wytworzenia składnika aktywów w bieżącym okresie.

Jeżeli jednak kwota odjęta od wartości netto składnika aktywów przekracza jego wartości bilansowej, to wówczas kwotę tej nadwyżki ujmujesz w bieżącym okresie w rachunku zysków i strat.
Jeżeli natomiast prowadziłoby to da wzrostu wartości początkowej, to należy rozważyć, czy nowa wartość składnika nie jest zawyżona. Jeżeli istnieje taka przesłanka, należy przeprowadzić test na utratę wartości, zgodnie z MSR 36.

Jeżeli dany składnik aktywów wyceniasz zgodnie z modelem przeszacowania, to skutki zmiany musisz odnieść na kapitał z aktualizacji wyceny.

Jeżeli zmniejszenie rezerw przewyższa wartość bilansową, która zostałaby ujęta, gdyby składnik aktywów był wykazywany w oparciu o model ceny nabycia lub kosztu wytworzenia, to nadwyżkę należy ująć w rachunku zysków i strat.

Zobowiązania wynikające z uczestnictwa w specyficznym rynku - zużyty sprzęt elektryczny i elektroniczny

Problem tworzenia rezerw obejmuje również koszty zużytego sprzętu pochodzących z gospodarstw domowych. Zgodnie dyrektywą koszty zarządzania odpadami w postaci starego (historycznego) sprzętu pochodzącego z gospodarstw domowych powinny być ponoszone przez producentów tego typu sprzętu, którzy są obecni na rynku przez okres, który będzie określony w mających zastosowanie przepisach prawnych każdego Państwa Członkowskiego (okres wyceny).

Zgodnie z regulacjami międzynarodowymi wyprodukowanie czy sprzedaż nie wpływają ostatecznie na obowiązek tworzenia rezerwy na koszty jego utylizacji. Zdarzeniem obligującym jest w tym przypadku uczestnictwo w rynku w okresie wyceny.

Ujawnienia informacji w sprawozdaniu finansowym dotyczące rezerw

W stosunku do każdego rodzaju rezerw musisz zaprezentować:
  • wartość bilansową na początku i na końcu okresu,
  • dodatkowe rezerwy utworzone w ciągu okresu, łącznie ze zwiększeniami dotychczasowych rezerw,
  • kwoty wykorzystane w ciągu okresu (czyli poniesione i rozliczone z rezerwami),
  • kwoty niewykorzystane, rozwiązane w ciągu okresu oraz
  • wzrost w ciągu okresu kwoty zdyskontowanej, wynikającej z upływu czasu oraz skutków wszelkich zmian stopy dyskontowej.

Dane najlepiej przedstawić w formie tabelarycznej.

Ponadto musisz:
  • przedstawić krótki opis charakteru zobowiązania, jakie ciąży na jednostce,
  • oczekiwany termin,
  • zakres niepewności co do kwoty i terminu wypływu korzyści ekonomicznych,
  • podać kwotę oczekiwanego zwrotu, podając wielkość składnika aktywów, który został ujęty z tytułu oczekiwanego zwrotu.

Ujawnienia informacji w sprawozdaniu finansowym dotyczące zobowiązań warunkowych

Do każdego rodzaju zobowiązań warunkowych musisz podać następujące informacje:
  • charakter zobowiązania warunkowego w formie krótkiego opisu,
  • szacunkową wartość ich skutków finansowych,
  • informacje dotyczące niepewności co do kwoty lub terminu zapłaty,
  • wielkości możliwych zwrotów.

Regulacje międzynarodowe a regulacje krajowe

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm., dalej: uor) jest zdecydowania mniej precyzyjna niż regulacje międzynarodowe, pozostaje jednak w ogólnej zgodzie z MSR 37. Poniżej przedstawiam kluczowe różnice występujące między ustawą o rachunkowości a MSR 37:
  1. MSR 37 zdecydowanie bardziej szczegółowo przedstawia zakres transakcji, w stosunku do których powinny być tworzone rezerwy,
  2. ustawa o rachunkowości stanowi, iż rezerwy tworzy się na pewne lub o dużym stopniu prawdopodobieństwa przyszłe zobowiązania, których kwotę można w sposób wiarygodny oszacować, a w szczególności na straty z transakcji gospodarczych w toku, w tym z tytułu udzielonych gwarancji, poręczeń, operacji kredytowych, skutków toczącego się postępowania sądowego. Natomiast MSR 37 wyraźnie zakazuje tworzenia rezerw na przyszłe straty gospodarcze,
  3. ustawa o rachunkowości nie wprowadziła zasad wyceny rezerw,
  4. ustawa o rachunkowości bardzo ogólnikowo potraktowała rezerwy dotyczące restrukturyzacji. Stosownie do art. 35d ust. 2 uor rezerwy należy tworzyć na przyszłe zobowiązania spowodowane restrukturyzacją, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów jednostka jest zobowiązana do jej przeprowadzenia lub zawarto w tej sprawie wiążące umowy, a plany restrukturyzacji pozwalają w sposób wiarygodny oszacować wartość tych przyszłych zobowiązań. Ustawa nie podaje momentu ujęcia rezerwy. Ponadto regulacje krajowe przewidują możliwość tworzenia rezerwy na restrukturyzację tylko w przypadku istnienia zobowiązania wynikającego z odrębnych przepisów, np. z zawartej umowy lub przepisów prawa. MSR 37 przewiduje również możliwość tworzenia rezerw na restrukturyzację w oparciu o obowiązek zwyczajowy,
  5. ustawa o rachunkowości, w przeciwieństwie do MSR 37, nie zezwala na ujęcie w sprawozdaniu finansowym aktywów warunkowych.

Tekst opublikowany: 16 lipca 2008 r.

Porady o zbliżonej tematyce

Nie jesteś jeszcze użytkownikiem Portalu FK?

Tylko w Portalu FK:

  • informacje o planowanych i aktualnych zmianach przepisów księgowo-podatkowych,
  • wiarygodne interpretacje zmian przygotowane przez zaufanych ekspertów,
  • możliwość indywidualnej konsultacji z ekspertem,
  • mnóstwo wzorów dokumentów, m.in.: deklaracje i formularze do ZUS i dokumenty związane z kontrolą Urzędu Skarbowego.

Otrzymasz praktyczny
prezent: informator
w formacie PDF


Strona używa plików cookies.

Kliknij tutaj, żeby dowiedzieć się jaki jest cel używania cookies oraz jak zmienić ustawienia cookie w przeglądarce.
Korzystając ze strony użytkownik wyraża zgodę na używanie plików cookies, zgodnie z bieżącymi ustawieniami przeglądarki.