Przekazanie składników majątku firmy menedżerowi a nieodpłatne świadczenie

W wyroku z 16 maja 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku (sygn. akt: I SA/Bk 173/07) odniósł się do kwestii opodatkowania składników majątku spółki pozostawionych do dyspozycji prezesa do celów służbowych, służących realizacji zawartego kontraktu menedżerskiego.

Spółkę i prezesa zarządu łączyła umowa o zarządzanie (umowa o świadczenie usług w rozumieniu z art. 750 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 z późn. zm., dalej: kc). Zgodnie z umową do obowiązków prezesa należało bieżące kierowanie przedsiębiorstwem spółki. W związku z wykonywaniem tej umowy spółka ponosiła koszty związane z eksploatacją i parkowaniem samochodu służbowego będącego własnością spółki, z którego do celów służbowych korzystał prezes, koszty związane z zakupem telefonu komórkowego oraz amortyzacją komputera przenośnego, koszty związane z korzystaniem z telefonu stacjonarnego i komórkowego oraz koszty podróży służbowych (noclegi, bilety lotnicze, przejazdy taxi na lotnisko, połączeń internetowych, ubezpieczenia).

Spółka wystąpiła z wnioskiem o interpretację prawa podatkowego do organów podatkowych, stojąc na stanowisku, że ponoszone przez nią koszty związane z wykonywaniem umowy o zarządzanie i stanowiące zwrot wydatków poniesionych przez zleceniobiorcę, nie stanowią przysporzenia majątkowego po jego stronie. Dla spółki były to koszty związane z prowadzoną działalnością, które zaliczała do kosztów uzyskania przychodu, które nie podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem uznał, że ponoszone przez spółkę wydatki na rzecz prezesa zarządu, na podstawie zawartej z nim umowy o zarządzanie, stanowią dla niego przychód podatkowy w postaci otrzymanych świadczeń, od którego spółka - jako płatnik - obowiązana jest do obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zdaniem organu podatkowego z przepisów art. 11 i art. 13 pkt 9 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej: updof) wynika, że przychodami podatkowymi poza otrzymaną gotówką są także otrzymane świadczenia w naturze czy inne nieodpłatne świadczenia.

Udostępnienie prezesowi zarządu w ramach umowy o zarządzanie telefonu, komputera przenośnego, samochodu oraz zwrot kosztów podróży służbowych stanowiło świadczenie mające konkretny wymiar finansowy, w przypadku bowiem nieudostępnienia przez spółkę ww. składników ponosiłby on osobiście te koszty, a co za tym idzie, żądałby wyższego wynagrodzenia.

Spółka wniosła zażalenie na to postanowienie, jednak po rozpatrzeniu zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Zdaniem organu odwoławczego organ I instancji słusznie uznał, że nieodpłatne udostępnienie prezesowi zarządu związanemu ze spółką kontraktem o zarządzanie samochodu, komputera przenośnego czy też telefonu komórkowego jest dla niego dodatkowym świadczeniem, które w przypadku braku zapłaty stanowi świadczenie w naturze bądź inne nieodpłatne świadczenie, a tym samym i przysporzenie majątkowe. Nie ma przy tym znaczenia, wbrew twierdzeniu spółki, czy udostępnione prezesów zarządu składniki majątku wykorzystywane były przez nich wyłącznie do celów związanych z realizacją kontraktu, czy też w części do innych celów. Fakt ten może mieć natomiast znaczenie w przypadku zaliczenia tego typu wydatków przez spółkę do kosztów uzyskania przychodów, w kontekście ich związku z uzyskiwanym przychodem.

W tym stanie rzeczy spółka skierowała skargę do sądu administracyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uwzględnił skargę spółki i stwierdził, że kwestię zasadniczą w niniejszej sprawie stanowi wykładnia przepisu art. 11 ust. 1 w powiązaniu z art. 13 pkt 9 updof. Należy zatem rozważyć zagadnienie, czy spółka jako płatnik jest obowiązana do obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczek na podatek dochody od osób fizycznych z tytułu udostępnienia składników majątkowych prezesowi zarządu.

W myśl art. 11 ust. 1 updof przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 13 updof zawiera katalog przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy. Za przychody z działalności wykonywanej osobiście ustawodawca uważa m.in. przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 9 updof).

Kontrakt menedżerski jest cywilnoprawną umową nie nazwaną, której przedmiotem jest świadczenie usług o zarządzanie. Istotą tej umowy jest przeniesienie przez właścicieli przedsiębiorstwa na osobę zarządzającą (menedżera) uprawnień do samodzielnego podejmowania czynności faktycznych i prawnych dotyczących zarządzania przedsiębiorstwem w imieniu mocodawcy. Do tak skonstruowanego kontraktu zastosowanie będą mieć przepisy art. 750 kc. W kontekście wspomnianego unormowania art. 13 pkt 9 updof nie ulega wątpliwości, że przychód z tytułu umowy menedżerskiej opodatkowany jest podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Takim przychodem jest przede wszystkim określone w kontrakcie wynagrodzenie za wykonywanie czynności zarządu. Przychodem osoby zarządzającej przedsiębiorstwem, na podstawie kontraktu menedżerskiego, mogą być również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 updof).

W ocenie Sądu konstrukcja zawartej z prezesem zarządu umowy o kontrakt menedżerski nie dawała jednak podstaw do przyjęcia, że w sprawie ma miejsce przysporzenie do majątku prezesa zarządu, stanowiące świadczenie w naturze bądź inne nieodpłatne świadczenie.
W orzecznictwie NSA i SN dotyczącym podatków dochodowych utrwalił się pogląd, że przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podatnika, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatne świadczenie polega bowiem na uzyskaniu przez podatnika przychodu bez ekwiwalentnego świadczenia wzajemnego (zob.: wyrok NSA z 20 września 2005 r. sygn. akt: FSK 2206/04; wyrok SN z 2 kwietnia 2003 r. sygn. akt: III RN 49/02).

Tymczasem w ramach zawartego kontraktu prezesowi zarządu spółka udostępniła samochód służbowy, telefon komórkowy, komputer przenośny. Z tym, że to spółka ponosi koszty związane z eksploatacją i parkowaniem samochodu służbowego będącego własnością spółki, koszty związane z zakupem telefonu komórkowego oraz amortyzacją komputera przenośnego, koszty związane z korzystaniem z telefonu stacjonarnego i komórkowego, jak również koszty podróży służbowych. Składniki majątku przedsiębiorstwa wykorzystywane do celów służbowych przez prezesa zarządu stanowią koszty funkcjonowania podmiotu gospodarczego i mają przede wszystkim ułatwić zakontraktowanemu menedżerowi zarządzanie oraz kierowanie przedsiębiorstwem.

Dopiero w sytuacji kiedy prezes zarządu, z którym zawarta została umowa o kontrakt menedżerski, wykorzystuje składniki majątku mocodawcy do celów osobistych, można mówić o nieodpłatnym świadczeniu na jego rzecz i powstaniu przysporzenia w jego majątku podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ponadto sąd zwrócił uwagę, że przyrostem majątku podatnika jest zwiększenie aktywów, jak też zmniejszenie pasywów. Udostępnienie w analizowanej sytuacji prezesowi zarządu składników majątkowych spółki, jak też dokonywanie przez spółkę zwrotu wydatków poniesionych przez prezesa, a związanych z użytkowaniem telefonu służbowego, z podróżami służbowymi nic może być uznane za otrzymane świadczenie w naturze, ponieważ wyżej wymienione składniki majątku spółki zostały mu jedynie udostępnione.

Przychodem w rozumieniu art. 11 ust. 1 updof jest wyłącznie wartość świadczeń otrzymanych w naturze, a nie postawionych do dyspozycji podatnika (…). Sąd zatem stwierdził, że wykorzystanie pozostawionego do dyspozycji prezesa zarządu majątku spółki nie może być uznane za nieodpłatne świadczenie na jego rzecz, w sytuacji gdy owe składniki majątku są wykorzystane jedynie do celów służbowych, służących realizacji zawartego kontraktu menedżerskiego.


Tekst opublikowany: 19 czerwca 2008 r.