Próbki i prezenty, towary na cele reklamy - jak opodatkować

Do 30 kwietnia 2004 r. rozliczając towary przekazane przez podatnika na cele reprezentacji i reklamy, miałeś problem z ustaleniem zakresu pojęcia reklama i reprezentacja, nie było bowiem ich definicji legalnej w ustawie z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U nr 11, poz. 50 z późn. zm., zwanej dalej uptu). Należało zatem stosować definicje słownikowe, które w przypadku reprezentacji kładą nacisk na dobre reprezentowanie działalności (np. sposób podejmowania interesantów i kontrahentów) oraz związane z nim wręczanie podarunków (w szczególności takich, które zawierają logo firmy, informację o profilu działalności, adres itp.), oraz organizowanie poczęstunków.

Natomiast reklamą jest wszystko, co zawiera informacje o towarach, usługach, ich wartości i miejscach oraz możliwościach ich nabycia i o charakterze wartościującym. Zatem za reprezentację i reklamę należy uznać takie działania, które występując oddziaływają na zewnątrz firmy - na klienta.
Takim oddziaływaniem będzie np. wydanie klientowi torby na zakupione towary, na której wydrukowane będą wyżej wymienione elementy informacji. Będzie nim również poczęstunek, podczas którego klienci otrzymują jakieś upominki.
Ogólnie rzecz ujmując, reprezentacja polega na zabieganiu o dobry wizerunek firmy, reklamą zaś jest przekazywanie na zewnątrz informacji o charakterze handlowym i w korzystnym świetle. Oba te zjawiska występują bardzo często łącznie, nawzajem się przenikając tak, że trudno jest je od siebie oddzielić i są obecnie nierozerwalnie powiązane bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem.

Bez wątpienia pod rządami uptu była to czynność podlegająca opodatkowaniu (art. 2 ust. 3 pkt 1 uptu).

Na gruncie ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 nowej ustawy o VAT) pojawiają się inne wątpliwości, zatem tradycyjnie rozliczenie przekazania towarów na potrzeby reprezentacji i reklamy nie będzie proste, a przeciwnie łatwo może doprowadzić do sporu z organami podatkowymi.

Nowa ustawa o VAT wprowadza związane z reprezentacją i reklamą pojęcie próbki i prezentu, które podatnik przekazuje w ramach prowadzonych przez niego działań o charakterze marketingowym i reklamowym.

Zwróć uwagę, że dostawa towarów (o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 nowej ustawy o VAT) to również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2) wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części (art. 7 ust. 2 nowej ustawy o VAT).

Nie dotyczy to jednak przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek ,jeżeli ich przekazanie (wręczenie) wiązało się bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem.

Zatem istotnym jest rozróżnienie przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem od przekazania (wręczenia) towarów związanego bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem.

Przekazanie towarów na cele niezwiązane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, którym na przykład może być darowizna lub przekazanie towarów pracownikom, jest (również) dostawą i podlega opodatkowaniu, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.
Jeżeli rozliczany przez Ciebie podatnik przekaże takie towary np. swoim pracownikom, to przekazane podlega opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku należnego i nie jest istotne, czy z prawa tego skorzystał.

Warto zapamiętać, że przekazanie takie podlega opodatkowaniu, gdyż odbiorca tych towarów jest ich ostatecznym konsumentem, zatem zastosowanie ma ogólna zasada dotycząca podatku od towarów i usług, według której podatkiem obciążony powinien być ostateczny konsument towaru.

Przekazanie (wręczenie) towarów przez podatnika, jeżeli jest związane bezpośrednio z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności jeżeli dotyczy prezentów o małej wartości i próbek, nie jest traktowane jako dostawa, zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie jest natomiast jasne, jak podatnik powinien traktować na gruncie nowej ustawy o VAT przekazanie (wręczenie) towarów przez podatnika, jeżeli jest związane bezpośrednio z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, jeśli nie są to próbki ani prezenty. Reklamę i reprezentację, mimo że w nowej ustawie o VAT nie znajdziesz pojęcia "reprezentacji i reklamy", z pewnością należy zaliczyć do czynności związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem. Zasadniczo bowiem reprezentacja i reklama służą przedsiębiorstwu prowadzonemu przez podatnika i są z nim bezpośrednio związane. Brak definitywnego stwierdzenia, że przekazanie takie podlega opodatkowaniu, może prowadzić do wniosku, że przekazanie takie nie podlega w ogóle VAT.

Jednakże Ministerstwo Finansów stoi na przeciwnym stanowisku i podkreśla, że kwestia ta jest uregulowana w nowej ustawie o VAT, gdyż art. 7 ust. od 3 do 7 reguluje warunki wyłączenia z opodatkowania towarów wydawanych "na reprezentację i reklamę".

Regulacja dotyczącą próbek i prezentów o małej wartości znajduje się w art. 5(6) VI Dyrektywy VAT, według którego przekazanie (próbek lub prezentów o niewielkiej wartości, w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej) towarów nieodpłatnie podlega opodatkowaniu.



Jak wiesz, przekazanie prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli ich przekazanie jest bezpośrednio związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, nie jest traktowane jako dostawa towarów (art. 7 ust. 3 nowej ustawy o VAT).

Prezenty o małej wartości to towary przekazane (wręczone) przez podatnika jednej osobie o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 50 zł, przy czym łączna wartość prezentów w roku podatkowym nie może być wyższa niż 0,125% wartości sprzedaży opodatkowanej podatnika w poprzednim roku podatkowym (art. 7 ust. 4 nowej ustawy o VAT).

Zatem prezent o małej wartości to towar, np. długopis, kalendarz, maskotka itp., o wartości nieprzekraczającej 50 zł dla jednej osoby.
Kwota ta to zapewne kwota netto, bo przedmiotowy przepis określa przedmiot opodatkowania i przekazanie takie nie jest opodatkowane, jednak nowa ustawa o VAT nie wskazuje tego wyraźnie.
Zasadniczo powstaje zatem obowiązek prowadzenia ewidencji przekazań prezentów o małej wartości. Może się zdarzyć tak, że wartość jednego prezentu przekroczy ustawowe 50 zł i nastąpi konieczność opodatkowania nadwyżki.

Jak ewidencjonować? Możesz w związku z przekazywanymi prezentami prowadzić konto analityczne. Można na przykład koszty przekazywanych prezentów księgować na osobnym koncie pod nazwą "Reprezentacja i reklama limitowana", wtedy w łatwy sposób będziesz mógł kontrolować ustawowe limity. Jeżeli prowadzisz pełną księgowość, należy takie konto wprowadzić do zakładowego planu kont.

Stwierdzenie, czy wartość przekazanych prezentów nie przekroczyła kwoty 50 zł na jedną osobę, prowadzi do obowiązku kwitowania takich wydatków. Regulacja wydaje się w tym miejscu kłócić ze zdrowym rozsądkiem, bo jak wręczać prezent i prosić o pokwitowanie? Kwitowanie takich przekazanych prezentów powinno być ustalone na przykład w instrukcji obiegu dokumentów. Można na przykład na fakturach zakupu prezentów opisywać przeznaczenie zakupu, bez konieczności odbierania pokwitowania od osoby, która go otrzymała.



Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą czynności przekazania towarów na potrzeby reprezentacji i reklamy (o których mowa w art. 7 ust. 3-7 nowej ustawy o VAT).
Rozliczany przez Ciebie podatnik ma jednak prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów stanowiących u niego prezenty o małej wartości (art. 86 ust. 8 pkt 2 nowej ustawy o VAT).





W przypadku gdy podatnik w poprzednim roku podatkowym wykonywał czynności opodatkowane w okresie krótszym niż 12 miesięcy, ale nie krótszym niż miesiąc, łączna wartość prezentów w roku podatkowym nie może być wyższa niż 0,125% iloczynu liczby 12 oraz średniej miesięcznej wartości sprzedaży opodatkowanej w pełnych miesiącach, w których podatnik wykonywał czynności opodatkowane w poprzednim roku podatkowym (art. 7 ust. 5 i 6 nowej ustawy o VAT).



W przypadku gdy podatnik w poprzednim roku podatkowym nie wykonywał czynności opodatkowanych lub wykonywał je w okresie krótszym niż miesiąc, łączna wartość prezentów w roku podatkowym nie może być wyższa niż 0,125% iloczynu liczby pełnych miesięcy pozostałych w danym roku podatkowym oraz wartości sprzedaży opodatkowanej za pierwszy pełny miesiąc, w którym podatnik w danym roku podatkowym wykonał czynności opodatkowane.



Jeżeli podatnik w danym roku wykonuje czynności opodatkowane w okresie krótszym niż miesiąc, do wyliczenia łącznej wartości prezentów, o której mowa, przyjmujesz odpowiednio wartość średniej dziennej sprzedaży opodatkowanej oraz liczbę dni pozostałych w danym roku podatkowym.



Nie zostały uregulowane przekazania towarów na cele reprezentacji i reklamy w przypadku podmiotów rozpoczynających działalność gospodarczą oraz podmiotów świadczących usługi na rzecz podmiotów zagranicznych, które nie są opodatkowane w Polsce, lecz w kraju siedziby usługobiorcy i tym samym nie mają "sprzedaży opodatkowanej w poprzednim roku podatkowym".

Jeżeli podatnik w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa przekaże prezenty na cele reprezentacji lub reklamy, które przekroczą tę kwotę, czyli nie są prezentami o małej wartości, przekazanie takie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, według stawki VAT właściwej dla przekazywanych towarów.

Próbka to najmniejsza ilość towaru pobrana z dużej partii, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy (art. 7 ust. 7 nowej ustawy o VAT). Odmiennie niż prezent małej wartości w stosunku do próbki nie został określony limit cenowy.

Trudno też wyobrazić sobie próbkę w odniesieniu do niektórych towarów. W przypadku paliw, kosmetyków czy żywności z pewnością nie będzie problemu. Co natomiast, stosując legalną definicję, przyjąć za próbkę w przypadku samochodów, maszyn, urządzeń itp. Należy zatem stwierdzić, że definicja zamieszczona w nowej ustawie o VAT jest nieostra i z pewnością będzie podstawą sporów z organami podatkowymi.



Z podatku od towarów i usług są zwolnione importowane próbki towarów mających nieznaczną wartość i mogących służyć jedynie uzyskaniu zamówień na towary tego samego rodzaju, które mają być przywiezione na terytorium kraju (art. 67 ust. 1 nowej ustawy o VAT).
W tym przypadku za próbkę towaru uważa się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, pod warunkiem że sposób prezentacji i jakość czynią je bezużytecznymi dla celów innych niż promocja.
Organ celny, przyjmując zgłoszenie celne obejmujące takie próbki, może uzależnić zwolnienie tych próbek od podatku od pozbawienia ich wartości handlowej przez przedarcie, przedziurkowanie, naniesienie nieusuwalnych i widocznych znaków lub w inny sposób pozwalający na zachowanie przez ten towar charakteru próbek.

Zwolnieniu od podatku podlega import materiałów drukowanych o charakterze reklamowym. Dotyczy to takich materiałów, jak katalogi, cenniki, instrukcje obsługi lub ulotki handlowe dotyczące towarów przeznaczonych do sprzedaży lub wynajmu albo związane ze świadczeniem usług przewozowych, handlowych, bankowych lub ubezpieczeniowych, przywożonych przez osobę mającą siedzibę na terytorium państwa trzeciego (art. 68 nowej ustawy o VAT).

Aby materiały te podlegały zwolnieniu, muszą być jednak łącznie spełnione następujące warunki:
1) na materiałach w sposób widoczny jest umieszczona nazwa przedsiębiorstwa, które produkuje, sprzedaje lub wynajmuje towary albo oferuje usługi, do których one się odnoszą,
2) przesyłka zawiera jeden dokument albo jeden egzemplarz każdego dokumentu, jeżeli składa się ona z wielu dokumentów,
3) w przypadku przesyłek zawierających wiele kopii jednego dokumentu ich łączny ciężar brutto nie przekracza 1 kg,
4) przesyłka nie znajduje się w serii przesyłek przekazywanych przez nadawcę temu samemu odbiorcy.

Zwolniony jest z VAT również import innych materiałów drukowanych o charakterze reklamowym, jeżeli spełniają wyłącznie funkcje reklamowe i nie mają wartości handlowej, przesyłanych nieodpłatnie przez dostawcę swoim odbiorcom (art. 69 nowej ustawy o VAT).

Zwalnia się od podatku od towarów i usług import:

1) niewielkich próbek towarów wytwarzanych na terytorium państwa trzeciego, jeżeli łącznie spełniają następujące warunki:
a) są bezpłatnie przywożone z terytorium państwa trzeciego lub uzyskiwane na imprezach o charakterze handlowym, z towarów przywiezionych z terytorium państwa trzeciego,
b) są przeznaczone wyłącznie do bezpłatnego rozdania,
c) mogą być używane wyłącznie w celu reklamy i mają niewielką wartość jednostkową,
d) ich wartość i ilość, biorąc pod uwagę liczbę zwiedzających i wystawców, pozostaje w odpowiednich proporcjach do charakteru imprezy,
e) nie nadają się do obrotu handlowego i, jeżeli ich charakter na to pozwala,
znajdują się w opakowaniach zawierających mniejszą ilość towaru niż najmniejsze opakowania takiego towaru znajdujące się w obrocie handlowym,

2) towarów przywożonych wyłącznie w celu demonstracji maszyn i urządzeń wytwarzanych na terytorium państwa trzeciego, jeżeli:
a) są przeznaczone do zużycia lub ulegają zniszczeniu w trakcie trwania imprezy oraz
b) ich wartość i ilość, biorąc pod uwagę liczbę zwiedzających i wystawców, pozostaje w odpowiednich proporcjach do charakteru imprezy,

3) materiałów o niewielkiej wartości przeznaczonych do budowy, wyposażenia i dekoracji stoisk wystawców zagranicznych (farby, lakiery, tapety i inne materiały), jeżeli zostaną zużyte lub zniszczone,

4) drukowanych materiałów, katalogów, prospektów, cenników, plakatów reklamowych, ilustrowanych i nieilustrowanych kalendarzy, nieoprawionych fotografii i innych towarów dostarczonych bezpłatnie, w celu wykorzystania ich do reklamy towarów wytwarzanych na terytorium państwa trzeciego, jeżeli:
a) są przeznaczone do bezpłatnego rozdania,
b) ich wartość i ilość, biorąc pod uwagę liczbę zwiedzających i wystawców, pozostaje w odpowiednich proporcjach do charakteru imprezy.

Zwolnienie od VAT ma zastosowanie jedynie, w przypadku gdy towary te są przeznaczone na:
1) wystawy, targi, salony i podobne imprezy o charakterze handlowym, przemysłowym, rolnym lub rzemieślniczym,
2) wystawy lub imprezy organizowane w celach charytatywnych,
3) wystawy lub imprezy organizowane w celach naukowych, technicznych, rzemieślniczych, artystycznych, edukacyjnych, kulturalnych, sportowych, religijnych, związanych z działalnością związków zawodowych, turystycznych lub w celu promowania współpracy międzynarodowej,
4) spotkania przedstawicieli organizacji międzynarodowych,
5) uroczystości i spotkania o charakterze oficjalnym lub upamiętniającym określone zdarzenia.

Niekonfekcjonowane próbki środków spożywczych i napojów, przeznaczone na wystawy, targi i podobne imprezy o charakterze handlowym, jeżeli są bezpłatnie konsumowane na imprezach, podlegają zwolnieniu od VAT.

Zwolnienie od VAT nie dotyczy jednak bezpłatnie konsumowanych (udostępnianych) na imprezach: 1) napojów alkoholowych, 2) tytoniu i wyrobów tytoniowych, 3) paliw stałych, ciekłych i gazowych.

Ponieważ w Sejmie znajduje się projekt nowelizacji nowej ustawy o VAT, warto sprawdzić czy zajmuje się ona tym zagadnieniem.
Projekt nowelizacji wprowadza zmiany, doprecyzowując, jakiego rodzaju nieodpłatne wydanie towarów podlega opodatkowaniu.

Zrezygnowano z obecnie obowiązującego warunku uznania towaru za prezent małej wartości (50 zł) oraz ograniczenia rocznych przekazań do równowartości 0,125% sprzedaży opodatkowanej. Warunek ten jest bowiem niezgodny z VI Dyrektywą VAT, dyskryminuje podmioty mniejsze, które z uwagi na mniejsze obroty mają ograniczone możliwości reklamy i reprezentacji. To samo dotyczy podmiotów rozpoczynających działalność gospodarczą, którym ustawa podcina skrzydła już na starcie oraz podmiotów świadczących usługi na rzecz podmiotów zagranicznych, które nie są opodatkowane w Polsce, lecz w kraju siedziby usługobiorcy, i tym samym nie mają "sprzedaży opodatkowanej w poprzednim roku" (art. 7 ust. 4 nowej ustawy o VAT).

Podstawa prawna:
- art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 z późn. zm.),
- art. 7 ust. 2-7, art. 29 ust. 10, art. 67-70, art. 86 ust. 8 pkt 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535),
- art. 11 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.).

Autor: Wiesław Adamczyk, doradca prawny