Sprawdź, czy prowadzący działalność gospodarczą, polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych korzystają z preferencji w stosunku do innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, będących podatnikami podatku od nieruchomości oraz jakie jest obecnie stanowisko resortu finansów w tej sprawie.
Ministerstwo Finansów zmieniło ostatnio kierunek wykładni odnośnie opodatkowania podatkiem od nieruchomości pomieszczeń sanatoryjnych i z nimi funkcjonalnie powiązanych, takich jak: baza noclegowa, stołówki i inne budynki administracyjne. W dniu 1 lipca 2009 r. resort finansów odpowiedział na następujące pytania:
jakiej stawce opodatkowania, właściwej dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, podlegają pomieszczenia sanatoryjne zajęte na bazę noclegową, pomieszczenia administracyjne, gospodarcze i socjalne, a także niezbędne do prowadzenia świadczeń zdrowotnych oraz prawidłowego funkcjonowania ośrodka sanatoryjnego są pomieszczenia o charakterze administracyjnym, gospodarczym i socjalnym, a także związane z zamieszkiwaniem oraz wyżywieniem kuracjuszy sanatorium?
Stosowanie powyższej stawki oznacza preferencje dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych w stosunku do innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, będących podatnikami podatku od nieruchomości. Mając zatem na uwadze preferencyjny charakter omawianej stawki, należy zauważyć, co wynika z ugruntowanego orzecznictwa, że art. 84 Konstytucji RP ustala zasadę powszechności opodatkowania, a wszelkie ulgi, preferencje i zwolnienia w zakresie obciążeń podatkowych należy stosować ściśle, wyłączając wykładnię rozszerzającą.
Jak wskazał NSA w wyroku z 12 października 2006 r. sygn. akt II FSK 1245/05, ustawodawca jednoznacznie stawkę określoną w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d upol przypisał tylko do budynków i ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych (podobnie w wyrokach z 14 grudnia 2006 r. sygn. akt II FSK 50/06, z 28 lutego 2007 r. sygn. akt II FSK 305/06, z 14 grudnia 2006 r. sygn. akt II FSK 50/06).
Jak podkreślił minister, z bogatego orzecznictwa w tym zakresie wynika, że nie wystarczy sam związek budynku lub jego części z działalnością polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, aby możliwe było objęcie ich preferencyjną stawką opodatkowania. Budynek lub jego część musi służyć wykonywaniu tak określonej działalności, a to oznacza, że muszą być w nim wykonywane świadczenia zdrowotne, które, jak wynika z ustawy z 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz.U. z 2007 r. nr 14, poz. 89 z późn. zm.), są działaniami o charakterze medycznym.
Zgodnie bowiem z legalną definicją świadczeń zdrowotnych zawartą w art. 3 tej ustawy pojęcie to obejmuje działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania. Przepis wymienia katalog działań będących świadczeniami zdrowotnymi, takich jak: badanie i porada lekarska, leczenie, badanie i terapia psychologiczna, rehabilitacja lecznicza itd., przy czym w orzecznictwie podnosi się, że ustawodawca świadczenia zdrowotne wymienił obok, np. zapewnienia pomieszczenia i wyżywienia, co dodatkowo potwierdza odrębność tych rodzajów świadczeń.
W konsekwencji powyższego wyżywienie i zakwaterowanie zapewniane kuracjuszom podczas pobytu w sanatorium nie mają charakteru świadczeń zdrowotnych (por. wyrok NSA z 14 grudnia 2006 r. II FSK 50/06, z 28 lutego 2007 r. sygn. akt II FSK 305/06). Stąd też pomieszczenia zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w tym zakresie nie mogą korzystać z preferencyjnej stawki opodatkowania podatkiem od nieruchomości.
W kwestii stosowania omawianej stawki ukształtowana została zatem linia orzecznictwa sądowego. Z linią tą nie mogą pozostawać w sprzeczności interpretacje i wyjaśnienia Ministra Finansów, bowiem zgodnie z art. 14a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.) minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne).
- czy należy dokonać rozróżnienia pomiędzy pomieszczeniami budynków sanatoryjnych zajętych na prowadzące działalność gospodarczą w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych oraz na prowadzące działalność gospodarczą niezbędną do prawidłowego funkcjonowania ośrodka sanatoryjnego?
- czy istnieje możliwość zmiany sposobu naliczania podatku od nieruchomości poprzez brak rozdzielenia w zakresie lecznictwa sanatoryjnego powierzchni: gdzie pacjent jest leczony, gdzie śpi i przebywa, odpoczywając po zabiegach (będąc cały czas pod opieką medyczną), a także gdzie spożywa posiłki? Czy konieczna jest redefinicja pojęcia świadczenia zdrowotne?
Stosowanie powyższej stawki oznacza preferencje dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych w stosunku do innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, będących podatnikami podatku od nieruchomości. Mając zatem na uwadze preferencyjny charakter omawianej stawki, należy zauważyć, co wynika z ugruntowanego orzecznictwa, że art. 84 Konstytucji RP ustala zasadę powszechności opodatkowania, a wszelkie ulgi, preferencje i zwolnienia w zakresie obciążeń podatkowych należy stosować ściśle, wyłączając wykładnię rozszerzającą.
Jak wskazał NSA w wyroku z 12 października 2006 r. sygn. akt II FSK 1245/05, ustawodawca jednoznacznie stawkę określoną w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d upol przypisał tylko do budynków i ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych (podobnie w wyrokach z 14 grudnia 2006 r. sygn. akt II FSK 50/06, z 28 lutego 2007 r. sygn. akt II FSK 305/06, z 14 grudnia 2006 r. sygn. akt II FSK 50/06).
Jak podkreślił minister, z bogatego orzecznictwa w tym zakresie wynika, że nie wystarczy sam związek budynku lub jego części z działalnością polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, aby możliwe było objęcie ich preferencyjną stawką opodatkowania. Budynek lub jego część musi służyć wykonywaniu tak określonej działalności, a to oznacza, że muszą być w nim wykonywane świadczenia zdrowotne, które, jak wynika z ustawy z 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz.U. z 2007 r. nr 14, poz. 89 z późn. zm.), są działaniami o charakterze medycznym.
Zgodnie bowiem z legalną definicją świadczeń zdrowotnych zawartą w art. 3 tej ustawy pojęcie to obejmuje działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania. Przepis wymienia katalog działań będących świadczeniami zdrowotnymi, takich jak: badanie i porada lekarska, leczenie, badanie i terapia psychologiczna, rehabilitacja lecznicza itd., przy czym w orzecznictwie podnosi się, że ustawodawca świadczenia zdrowotne wymienił obok, np. zapewnienia pomieszczenia i wyżywienia, co dodatkowo potwierdza odrębność tych rodzajów świadczeń.
W konsekwencji powyższego wyżywienie i zakwaterowanie zapewniane kuracjuszom podczas pobytu w sanatorium nie mają charakteru świadczeń zdrowotnych (por. wyrok NSA z 14 grudnia 2006 r. II FSK 50/06, z 28 lutego 2007 r. sygn. akt II FSK 305/06). Stąd też pomieszczenia zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w tym zakresie nie mogą korzystać z preferencyjnej stawki opodatkowania podatkiem od nieruchomości.
W kwestii stosowania omawianej stawki ukształtowana została zatem linia orzecznictwa sądowego. Z linią tą nie mogą pozostawać w sprzeczności interpretacje i wyjaśnienia Ministra Finansów, bowiem zgodnie z art. 14a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.) minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne).
Wskazać należy, że pierwotne stanowisko Ministerstwa Finansów dotyczące stosowania omawianej stawki, przedstawione w piśmie z 11 lipca 2003 r., znak: LK-1617/LP/03/MS, dopuszczało opodatkowanie preferencyjną stawką, oprócz pomieszczeń (budynków) zajętych bezpośrednio na udzielanie świadczeń zdrowotnych, również budynków (ich części) niezajętych bezpośrednio na te świadczenia, lecz niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania zakładu opieki zdrowotnej.
Jednak w wyniku sądowych kontroli decyzji administracyjnych w sprawie stosowania omawianej stawki Ministerstwo Finansów zweryfikowało swoje stanowisko w tej sprawie. W piśmie z 3 października 2007 r., znak: PL-833-106/AP/07/663, wyrażono zatem pogląd, że omawianą stawką nie będą objęte pomieszczenia administracyjne, gospodarcze i socjalne jako nieprzeznaczone do udzielania świadczeń zdrowotnych, choć związane z prawidłowym funkcjonowaniem zakładu opieki zdrowotnej. To samo odnosi się do pomieszczeń zajętych na bazę noclegową, jeśli nie jest ona jednocześnie zajęta na udzielanie świadczeń zdrowotnych.
Stwierdzić zatem należy, że zakres stosowania przedmiotowej stawki podatku od nieruchomości jest konsekwencją zakresu definicji świadczeń zdrowotnych zawartej w ustawie o zakładach opieki zdrowotnej i w aktualnym stanie prawnym nie ma możliwości zastosowania odmiennej interpretacji omawianych przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przedmiotową stawką opodatkowuje się nieruchomości zajęte na wykonywanie świadczeń zdrowotnych zarówno przez publiczne, jak i niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej. Kryterium stosowania tej stawki jest jedynie zajęcie budynku lub jego części na świadczenia zdrowotne, nie zaś podmiot, który te świadczenia wykonuje. Nie znajduje zatem uzasadnienia przedstawiony w interpelacji pogląd, że szpitale w całości podlegają preferencyjnej stawce podatku od nieruchomości.
Tekst opublikowany: 4 sierpnia 2009 r.
