Objęcie podwyższonych udziałów w spółce w zamian za wkład pieniężny

Minister Finansów zmienił z urzędu interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, stwierdzając, że stanowisko podatniczki przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego w indywidualnej sprawie z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, dotyczącej ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów w związku z dokonaniem konwersji wierzytelności na udziały w spółce kapitałowej jest prawidłowe (pismo z 8 kwietnia 2009 r. Minister Finansów w sprawie ustalenia przychodów i kosztów ich uzyskania w związku z dokonaniem konwersji wierzytelności na udziały w spółce kapitałowej, sygn.: DD5/8211/12/ZSD/08/PK-468).

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zamierzała dokonać w przyszłości konwersji części wierzytelności, które posiada wobec innej spółki (dalej: spółka A) na kapitał w tej spółce, poprzez podwyższenie wartości udziałów posiadanych w spółce A. Konwersja miała przebiegać w następujący sposób:

• walne zgromadzenie wspólników spółki A podejmie uchwałę w sprawie podwyższenia wartości udziałów należących do podatniczki,
• objęcie podwyższonych udziałów nastąpi, zgodnie z uchwałą walnego zgromadzenia, w formie pieniężnej,
• zgodnie z art. 498 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: kc), w drodze umownej, dojdzie do potrącenia wzajemnych wierzytelności obydwu podmiotów - z tytułu zapłaty przez spółkę za objęcie podwyższonych udziałów z wierzytelnością podatniczki wobec spółki A.

Wątpliwości podatniczki dotyczyły tego, czy planowana operacja skutkuje ustaleniem przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: updop) oraz kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1j updop.

W opinii podatniczki w efekcie zrealizowania opisanej przez nią planowanej transakcji miało dojść do objęcia podwyższonych udziałów w spółce A w zamian za wkład pieniężny, przy czym zapłata za udziały nastąpi w drodze potrącenia z wzajemną, wymagalną wierzytelnością, którą podatniczka posiadała wobec spółki A.

W opinii podatniczki nie można było uznać, że doszło do objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny i powstania u spółki przychodu, a zatem art. 12 ust. 1 pkt 7 updop oraz art. 15 ust. 1j updop nie znalazły by w przedstawionej sytuacji zastosowania.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, stanowisko podatniczki uznał za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wydanej interpretacji stwierdził, że w przypadku wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, po stronie udziałowca powstaje przychód do opodatkowania. Jeżeli zatem podatniczka wniosła wierzytelność w zamian za udziały, zobowiązana jest do ustalenia z tego tytułu przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 updop.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów ocenił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach za nieprawidłowe. W przedstawionym przez podatniczkę opisie stanu faktycznego podkreślono, że zapłata za objęcie podwyższonych udziałów w spółce A dokonana zostanie w formie umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności obydwu podmiotów, zgodnie z art. 498 kc. Należy jednakże zauważyć, iż art. 498 kc odnosi się jedynie do możliwości dokonania potrącenia jednostronnego, w formie złożenia przez stronę stosownego oświadczenia woli. Nie reguluje on tym samym instytucji potrącenia umownego, dokonywanego na zasadzie swobody zawierania umów.

Z drugiej strony, w świetle stanowiska podatniczki, planowana operacja konwersji wierzytelności przebiegnie w zgodzie z treścią art. 14 §4 ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: ksh). Przepis ten odwołuje się do możliwości dokonania, wyłącznie w drodze umownej, potrącenia przez wspólnika swojej wierzytelności wobec spółki kapitałowej z wierzytelnością spółki z tytułu należnej wpłaty na poczet udziałów.

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 7 updopdo przychodów zalicza się nominalną wartość udziałów w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny, w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. A contrario objęcie udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład w postaci pieniężnej nie powoduje powstania przychodu u podmiotu wnoszącego wkład.

Spółka, przedstawiając w opisie stanu faktycznego treść planowanej operacji konwersji wierzytelności na udziały, stwierdziła, że objęcie podwyższonych udziałów nastąpi, w świetle uchwały walnego zgromadzenia spółki A, w formie pieniężnej. Minister Finansów zaznaczył, że zgodnie z wyrokiem NSA z 14 grudnia 2004 r. (sygn. akt FSK 2066/04, publ. LEX 157992) o tym, czy konwersja wierzytelności przysługującej wspólnikowi wobec spółki na udziały przybierze postać wkładu pieniężnego lub niepieniężnego decyduje treść uchwały zgromadzenia wspólników spółki.

Minister Finansów przyjął zatem, że objęcie przez podatniczkę podwyższonych udziałów w spółce A nastąpi w formie pieniężnej, a zapłata za to objęcie nastąpi w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności, dokonanego na podstawie umowy zawartej pomiędzy oboma podmiotami. Na skutek planowanego objęcia podwyższonych udziałów w spółce A podatniczka z jednej strony zobowiązana będzie do dokonania wpłaty na poczet obejmowanych udziałów, z drugiej zaś strony dysponowała będzie - z innego tytułu - wierzytelnością wobec spółki A, w której podwyższone udziały obejmie.

Minister Finansów podkreślił, że art. 14 §4 kshexpressis verbis dopuszcza możliwość umownego potrącenia wierzytelności wspólnika wobec spółki z wierzytelnością z tytułu należnej wpłaty na poczet udziałów.

Jeżeli więc dojdzie do wzajemnego, umownego potrącenia wierzytelności spółki obejmującej udziały wobec spółki, w której są one obejmowane, z wierzytelnością z tytułu należnej wpłaty na poczet podwyższonych udziałów, to czynności tej należy przypisać charakter wykonania zobowiązania podatniczki wobec spółki A, tożsamego z dokonaniem pieniężnej zapłaty za udziały. Wobec tego objęcie podwyższonych udziałów w spółce A, w zamian za wkład pieniężny, nie wywoła dla podatniczki skutku w postaci powstania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 updop. W związku z tym art. 15 ust. 1j updop, regulujący kwestię kosztów uzyskania przychodów w przypadku objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, nie znajdzie w omawianej sytuacji zastosowania.

Test opublikowany: 14 maja 2009 r.