Nowelizacja ustawy o VAT w przygotowaniu

W przygotowaniu jest kolejna nowelizacja ustawy o VAT, jest ona bardzo szczegółowa i dotyczy wielu regulacji. Między innymi wprowadza możliwość dokonania korekty zmniejszającej podstawę opodatkowania bez uzyskania potwierdzenia odbioru korekty przez nabywcę w sytuacji, gdy na fakturze pierwotnej nie wykazano kwoty podatku od towarów i usług.

Ponadto w projekcie nowelizacji przewiduje się zmiany mające na celu zapobieżenie nadużyciom podatkowym. Dotyczy to w szczególności obrotu złomem, mających na celu m.in. wyeliminowanie mechanizmów rozliczania VAT, które są wykorzystywane przez nadużywających prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak i wystawiania pustych faktur.

Projekt zakłada również przesunięcie obowiązku badania technicznego kas rejestrujących na Główny Urząd Miar.

Najważniejsze zmiany zawarte w przygotowanym projekcie ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług dotyczą dostosowania zapisów ustawy wykorzystujących odwołania do klasyfikacji statystycznej (obecnie PKWiU 1997, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. - Dz.U. nr 42, poz. 264, z późn. zm.) do klasyfikacji obecnie obowiązującej w statystyce.

Towary i usługi w obrocie krajowym na gruncie przepisów o VAT, co do zasady, są identyfikowane przy wykorzystaniu klasyfikacji statystycznych (z pewnymi wyjątkami).

Klasyfikacje statystyczne mają zastosowanie zwłaszcza przy określaniu możliwości stosowania stawek obniżonych (0%, 3% i 7%) oraz zwolnień od podatku VAT.

Obecnie nadal jest wykorzystywana nieobowiązująca już dla potrzeb statystycznych Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, z 1997 r. W statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości natomiast od dnia 1 stycznia 2009 r. stosowana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona ww. rozporządzeniem z dnia 29 października 2008 r. (PKWiU 2008).

Nowelizacja ma na celu przede wszystkim uwzględnienie w przepisach ustawy o VAT oraz załącznikach do tej ustawy, nomenklatury oraz symboli statystycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 2008 r. Ta zmiana pozwoli podatnikom VAT korzystać z jednolitych zasad ewidencji zarówno dla potrzeb VAT, jak i w dokumentacji statystycznej.

W projekcie nowelizacji proponuje się między innymi likwidację załącznika nr 4 do obecnej ustawy o VAT, zawierającego wykaz usług zwolnionych od podatku i przeniesienie uregulowań dotyczących tej tematyki do treści samej ustawy. Przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 zrezygnowano z ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

W odniesieniu do usług, zmian w klasyfikacji statystycznej nie da się przeprowadzić w analogiczny sposób, tj. dokonując zmian zapisów wykorzystujących te klasyfikacje, tak aby było pewne, że zakres zwolnień, określony w załączniku nr 4 do ustawy o VAT jest zgodny z przepisami dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 347/1 z późn. zm.).

Natomiast możliwe jest oparcie zapisów dotyczących zwolnienia usług od VAT na opisach tych usług zawartych w ww. dyrektywie, pozwoli na zapewnienie zgodności regulacji krajowych z przepisami dyrektywy.

Ponadto w projekcie ustawy nowelizującej między innymi przewidziane są następujące zmiany mające na celu:

• objęcie ogólnymi zasadami opodatkowania przewozów okazjonalnych wykonywanych przez podatników niemających siedziby na terytorium kraju;
• dostosowanie przepisów do zmian w prawie celnym;
• ułatwienie rozliczeń VAT związanego z importem towarów przesyłanych następnie za granicę;
• eliminację możliwości nadużyć podatkowych w obrocie niektórymi towarami;
• jednoznaczne wskazanie podatnika przy czynnościach wykonywanych przez podatników niemających siedziby, miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Nowe brzmienie, w wyniku przełożenia na PKWiU 2008, otrzymają załączniki 1-3 do ustawy o VAT, z czego załącznik nr 1 stanowi wykaz towarów zaliczanych do nowych środków transportu, załącznik nr 2 - wykaz towarów i usług, od których dostawy przysługuje zryczałtowany zwrot podatku od towarów i usług i załącznik nr 3 - wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%.

W projekcie ustawy nowelizującej proponuje się wprowadzenie przepisu przejściowego, który odpowiada obecnemu przepisowi art. 41 ust. 14 ustawy o VAT, który zostaje uchylony. Nowy przepis odnosi się już do nowej klasyfikacji. Zgodnie z tą regulacją zmiany w obowiązujących w dniu 1 stycznia 2011 r. klasyfikacjach statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej oraz w kluczach powiązań między tymi klasyfikacjami, wprowadzone po tym dniu nie powodują zmian w opodatkowaniu podatkiem, jeżeli nie zostały określone w ustawie. Zmiana ta wiąże się z przejściem przy identyfikowaniu towarów i usług dla potrzeb obrotów krajowych z PKWiU 1997 na PKWiU 2008.

Przestrzeganie tej zasady, jest konieczne, z uwagi na postanowienia art. 217 Konstytucji RP. Zgodnie z tymi postanowieniami - nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

Zgodnie z obecnym brzmieniem art. 8 ust. 3 ustawy o VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki. Przepis art. 8 ust. 4 ustawy do obecnej ogólnej zasady identyfikowania usług przy pomocy klasyfikacji wprowadzi ograniczenie, że przy określaniu miejsca świadczenia, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statycznych, jeżeli przepisy ustawy powołują symbole statystyczne.

Zmieni się definicja nowych środków transportu w związku z nowym brzmieniem załącznika nr 1 do ustawy. Środki transportu wymienione w załączniku nr 1 będą stanowić katalog przykładowy do katalogu definicyjnego zawartego w słowniczku. Zmiana ta pozwoli na pełną realizację definicji nowego środka transportu zawartą w art. 2 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE.

Nowelizacja przewiduje odejść w definicji towaru stosowanej na potrzeby rozliczania VAT od odwoływania się w tym zakresie do klasyfikacji statystycznych. Z uwagi na reguły w zakresie określania miejsca świadczenia dla dostaw towarów proponuje się również zrezygnować z powiązania pojęcia towaru z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym, wprowadzono zasadę, że dla identyfikacji towarów oraz określaniu zakresu świadczonych usług, będzie się stosować klasyfikacje statystyczne, jeżeli przepisy o podatku od towarów i usług w tym zakresie powołują symbole statystyczne. Zmiana ta pozwoli m.in. na wyeliminowanie przypadków, gdy usługa identyfikowana za pomocą klasyfikacji statystycznych nie jest tożsama przedmiotowo z usługą, o której mowa w dyrektywie 2006/112/WE, z uwzględnieniem orzecznictwa europejskiego.

Nowe załączniki, podobnie jak obecnie obowiązujące, będą miały postać tabel, co do zasady według kolejności symboli występujących w PKWiU 2008. W sytuacjach, gdy nie będzie możliwości przypisania konkretnego symbolu PKWiU, zakres którego dotyczy dana pozycja doprecyzowano przy zastosowaniu specjalnych określeń przybliżających zakres, jaki obejmuje ta pozycja, np. bez względu na symbol ,wyłącznie bądź z wyłączeniem. Niestety większość pozycji będzie zawierała tego typu uwagi; ze względu na inne założenia konstrukcyjne nowej klasyfikacji, konieczne było zastosowanie klauzul z ww. zastrzeżeniami w większości pozycji.

Do wykazu towarów opodatkowanych 7% stawką (załącznik nr 3) włączono:

1) daktyle, figi, banany, orzechy kokosowe, orzechy brazylijskie, orzechy nerkowca, owoce awokado, ananasy, smaczeliny, mango, guawy, papaje, owoce cytrusowe, owoce kiwi oraz pozostałe owoce południowe,

2) migdały, kasztany jadalne, orzeszki pistacjowe, pozostałe orzechy oraz orzeszki ziemne.

Owoce, o których mowa wyżej również obecnie podlegają opodatkowaniu według 7% stawki, bowiem są wymienione w załączniku nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. (Dz.U. nr 212, poz. 1336). Umieszczenie wszystkich produktów rolnych w jednym wykazie dla towarów opodatkowanych 7% stawką VAT, ułatwi podatnikom posługiwanie się tymi przepisami.

Do załącznika nr 3 przeniesiono również z ww. rozporządzenia produkty lecznicze dopuszczone do obrotu na terytorium kraju, które uzyskały pozwolenie wydane przez Radę Unii Europejskiej lub Komisję Europejską.

Ponadto w projektowanym załączniku nr 3 (Wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%) nie ujęto następujących pozycji dotyczących wyrobów sztuki ludowej oraz rękodzieła i rzemiosła ludowego i artystycznego, które posiadają atest Krajowej Komisji Artystycznej i Etnograficznej:

• z poz. 113 starego załącznika nr 3 pominięto formy drewniane użytkowe (PKWiU 20. 51.40) oraz (PKWiU 20. 51.98),
• z poz. 119 starego załącznika nr 3 usunięto wyroby tkackie (PKWiU 17.14.13-53.00) oraz (PKWiU 17.14.16),
• z poz. 125 starego załącznika nr 3 nie ujęto rzeźb i płaskorzeźb (PKWiU 26.51.13-00.11),

ponieważ w PKWiU 1997 w ogóle nie występują grupowania oznaczone ww. symbolami.

W załączniku tym nie ujęto również Wyrobów użytkowo - dekoracyjnych, które nieprawidłowo zostały w poz. 111 (obowiązującego załącznika nr 3) powiązane z grupowaniem PKWiU 36.30.1 „Instrumenty muzyczne i ich części”, z uwagi na oczywisty fakt, że wśród tych instrumentów muzycznych nie są sklasyfikowane wyroby użytkowo - dekoracyjne, posiadające ww. atest.

Zmiany ww. wejdą w życie z dniem 1 stycznia 2011 r.

Ponadto proponuje się nadanie nowego brzmienia ust. 2 w art. 7 ustawy o VAT, zgodnie z którym wszelkie przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa bez wynagrodzenia (niezależnie czy są one realizowane na cele związane, czy niezwiązane z prowadzonym przedsiębiorstwem podatnika), podlegają opodatkowaniu, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Proponowana zmiana ma na celu ściślejsze dostosowanie definicji odpłatnego świadczenia usług do uregulowań tego zagadnienia zawartego w art. 26 dyrektywy 2006/112/WE.

Zmiana tego przepisu nastąpi poprzez rezygnację z odniesienia się do istnienia związku z prowadzoną działalnością gospodarczą dokonywanych nieodpłatnych przekazań, i wyeliminuje wszelkie wątpliwości interpretacyjne związane z tym przepisem, a także będzie odpowiadać wskazówkom TSWE zawartym w orzeczeniu z dnia 15 listopada 2001 r. w sprawie C-49/00 Komisja Wspólnot Europejskich v. Republice Włoskiej, co do sposobu implementacji przepisów wspólnotowych. „(...) Transpozycja dyrektywy w krajowym porządku prawnym musi być przeprowadzona za pomocą przepisów ustanawiających na tyle konkretną, jednoznaczną i przejrzystą sytuację, aby jednostka mogła wiedzieć, jakie ma prawa i obowiązki. (...)”.

Jak wynika z praktyki stosowania tego przepisu - po jego modyfikacji dokonanej w 2005 r., w drodze sejmowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku do towarów i usług, treść tych regulacji budzi niekiedy wątpliwości i, jak się okazuje, czytelniejsza była dla podatników przed zmianą.

Zgodnie z obecnym brzmieniem przepisu art. 13 ust. 4 pkt 4 ustawy o VAT, przemieszczenia towarów przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku, gdy towary mają być przedmiotem eksportu towarów przez tego podatnika, pod warunkiem że posiada dokument celny potwierdzający rozpoczęcie procedury wywozu na terytorium kraju, jeżeli wywóz z terytorium Wspólnoty jest potwierdzany przez urząd celny określony w przepisach celnych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Konieczność zmiany w art. 13 ust. 4 pkt 4 ustawy o VAT wynika ze zmian w prawie celnym, zgodnie z którymi wywóz towarów z terytorium Wspólnoty, dla których rozpoczęto procedurę wywozu na terytorium kraju, może być potwierdzany przez „krajowe” urzędy celne. Proponowana zmiana wykreśla zatem obecnie obowiązujący warunek, aby takie potwierdzenie wywozu było dokonywane przez urząd celny zlokalizowany na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Projektowana zmiana art. 15 ust. 8 ustawy o VAT polega na przeniesieniu do ustawy przepisów § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 kwietnia 2004 r. w sprawie przedstawiciela podatkowego (Dz.U. Nr 66, poz. 609), w którym określone są warunki, jakie musi spełniać podmiot, aby zostać przedstawicielem podatkowym.

Dodanie ust. 8a w art. 15 ustawy o VAT umożliwi agencji celnej pełnienie funkcji przedstawiciela podatkowego również w sytuacji, gdy agencja celna nie będzie uprawniona do zawodowego wykonywania doradztwa podatkowego, zgodnie z przepisami o doradztwie podatkowym lub do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z przepisami o rachunkowości. Zwolnienie agencji celnej z posiadania takich uprawnień będzie miało zastosowanie w przypadku, gdy podatnik ustanawiający agencję celną przedstawicielem podatkowym będzie dokonywać na terytorium kraju wyłącznie importu towarów, a miejscem przeznaczenia tych towarów jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju i wywóz z terytorium kraju dokonywany jest przez importera tych towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Dodanie przepisu ust. 8b w art. 15 ustawy o VAT umożliwi wykonywanie przez agencję celną jako przedstawiciela podatkowego niektórych czynności doradztwa podatkowego. Wprowadzenie zaproponowanych przepisów ust. 8a i 8b, dodawanych w art. 15 ustawy o VAT, ułatwi podmiotom dokonujących na terytorium kraju wyłącznie importu towarów, gdy miejscem przeznaczenia tych towarów jest terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju i wywóz z terytorium kraju przez importera tych towarów nastąpi w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy tych towarów - dokonywanie rozliczeń należności celno-podatkowych, związanych z odprawami celnymi importowanych towarów, w sytuacji obowiązkowego ustanowienia przedstawiciela podatkowego.

Uprawnienie agentów celnych do wykonywania czynności doradztwa podatkowego w zakresie prowadzenia w imieniu i na rzecz tych podatników, dokumentacji oraz ewidencji dla potrzeb podatku oraz sporządzania, w imieniu i na rzecz tych podatników, deklaracji i informacji podsumowujących, w przypadku gdy podatnik ustanowi agenta celnego przedstawicielem podatkowym, o którym mowa w art. 15 ust. 8 ustawy o VAT - ułatwi dokonywanie odpraw w imporcie przez podmioty zagraniczne, które importowane towary kierują dalej do innego państwa członkowskiego.

Wszystkie konieczne formalności podatkowe związane z dalszym przemieszczaniem towaru do innego państwa członkowskiego również będzie mógł wypełnić za podatnika przedstawiciel podatkowy. Jest to uzasadnione również tym, że agenci celni nie będą oni dokonywali innych rozliczeń tych podatników niż związanych z importem towarów i wewnątrzwspólnotową dostawą towarów, która będzie następowała w wyniku importu.

Proponowane zmiany art. 15 ust. 8, ust. 8a i ust. 8b ustawy o VAT, pociągną za sobą konieczność wydania nowego rozporządzenia w sprawie przedstawiciela podatkowego.

Zmiany w art. 17 i w art. 19, oraz w art. 29 i w art. 106 ustawy o VAT mają na celu zmianę w systemie naliczania i odliczania podatku od towarów i usług w obrocie surowcami wtórnymi - złomem.

Zmiana ta polega na przesunięciu, w przypadku gdy sprzedawca i nabywca są podatnikami, o których mowa w art. 15, obowiązku podatkowego rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu dostawy złomu, ze sprzedawcy na nabywcę. Jednocześnie nabywcy złomu przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku jako podatku naliczonego na ogólnych zasadach, który z tytułu dokonania na jego rzecz dostawy byłby u niego podatkiem należnym.

Konsekwencją tej zmiany będzie odejście od określania w sposób szczególny obowiązku podatkowego dla dostaw złomu i zastosowania w tym zakresie zasad ogólnych. Zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami obowiązek podatkowy z tytułu dostawy złomu stalowego i żeliwnego, złomu metali nieżelaznych (z wyłączeniem złomu z metali szlachetnych) powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, z tym że:

• w przypadku złomu niewsadowego, nie później niż 20. dnia, licząc od dnia wysyłki złomu do jednostki, która dokonuje kwalifikacji jakości,
• w przypadku złomu wsadowego - nie później niż 30. dnia, licząc od dnia wysyłki złomu.

W zamian zaproponowano:

• dodanie do kręgu podatników podatku VAT, określonych w art. 17 ust. 1 ustawy o VAT, podmiotów będących nabywcami złomu, jeżeli dokonującym jego dostawy na terytorium kraju jest podatnik, o którym mowa w art. 15, niekorzystający ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113, a dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2; zasadę tę stosuje się jeżeli nabywca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15;
• uchylenie przepisu art. 19 ust. 13 pkt 5 ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek podatkowy dla dostaw złomu powstaje na zasadach szczególnych (uchylenie tego przepisu powoduje, że będzie miała tutaj zastosowanie zasada ogólna);
• określenie podstawy opodatkowania przy dostawie złomu, dla której podatnikiem jest jego nabywca (art. 29 ust. 18a ustawy o VAT). Podstawą opodatkowania przy nabyciu złomu będzie kwota, którą nabywca będzie obowiązany zapłacić;
• wprowadzenie regulacji, zgodnie z którą podatnicy dokonujący dostawy złomu w wystawionej fakturze zamiast danych dotyczących stawki i kwoty podatku będą zawierać adnotację, że podatek rozlicza nabywca (lub wskażą właściwy przepis ustawy lub dyrektywy). Do nabywcy złomu miałyby zastosowanie obecne regulacje dotyczące wystawiania faktur wewnętrznych w przypadku dostaw, dla których podatnikiem jest ich nabywca (obecny art. 106 ust. 7 ustawy o VAT).

Zaproponowane zmiany mają na celu zapobieżenie nadużyciom w obrocie złomem i wystawianiu pustych faktur. Zmiany mogą też spowodować pewien wzrost wpływów do budżetu państwa z tego tytułu, w związku z uszczelnieniem systemu w obrocie złomem.

Proponuje się  również , aby w przypadku, gdy świadczącym usługi lub dokonującym dostawy towarów na terytorium kraju jest podmiot nieposiadający siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, podatnikiem z tytułu tych czynności był zawsze usługobiorca lub nabywca towarów.

Obecnie przepisy w takich przypadkach wskazują, że podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów, ale z wyjątkiem przypadków, gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów rozliczy należny podatek (od tego wyjątku są pewne odstępstwa np. dostawa gazu w systemie gazowym). Obecne uregulowania mogą powodować nieporozumienia, co do tego, kto i kiedy powinien (może) rozliczyć podatek. Prostszym sposobem zarówno dla podatników, jak i administracji podatkowej jest wprowadzenie zasady, że w tego rodzaju transakcjach zawsze podatek rozlicza nabywca usługi lub towaru. Analogiczną regulację wprowadzono w przypadku dostawy złomu dodając w art. 17 ust. 1 pkt 7.

Tekst opublikowano: 8 lutego 2010 r.