Od 1 stycznia 2009 r. obowiązują nowe regulacje w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wypłat, których wysokość nie przekracza 200 zł. Pomimo że na pierwszy rzut oka stosowanie przepisów ich dotyczących nie powinno nastręczać trudności, w praktyce podatnicy mają problemy z prawidłowym rozliczaniem takich umów. Zapoznaj się z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 czerwca 2010 r. (nr IPPB2/415-297/10-2/MK), i upewnij się, kiedy od tego rodzaju umów należy pobrać zryczałtowany podatek dochodowy.
Stan faktyczny
Dla celów prowadzenia działalności gospodarczej podatnik zawiera umowy zlecenia na wykonywanie prac w ramach świadczonych przez niego usług merchandisingowych. Osoby, z którymi są zawierane umowy zlecenia nie są pracownikami podatnika. Wartość wynagrodzenia określona jest w umowach jako stawka godzinowa. Przy wyliczaniu wynagrodzenia (wielokrotność stawki godzinowej i ilości przepracowanych godzin) w danym miesiącu czasem okazuje się, że należne wynagrodzenie nie przekracza kwoty 200 zł.
Argumentacja podatnika zawarta we wniosku o interpretację podatkową
Podatnik złożył wniosek o udzielenie indywidualnej interpretacji w sprawie opodatkowania należności mniejszej niż 200 zł. Stwierdził, że w przypadku, gdy umowa wprost nie określa kwoty należności, a wyłącznie sposób jej wyliczenia jako wielokrotność stawki godzinowej, przepis art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.), dalej: updof, nie ma zastosowania.
Stanowisko organu podatkowego
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji (nr IPPB2/415-297/10-2/MK) potwierdził zdanie podatnika. We wskazanym przypadku należność nie będzie więc podlegała opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, ale podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych (pobranie zaliczki na podatek).
Kiedy mamy do czynienia z działalnością wykonywaną osobiście?
Do działalności wykonywanej osobiście zostały zakwalifikowane przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia.
Jak bowiem stanowi art. 13 pkt 8 updof, za przychody z tytułu działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
- osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
- właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością
A zatem do przychodów z osobiście wykonywanej działalności z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, zalicza się wyłącznie przychody otrzymywane z tego tytułu od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.
Przy czym o zakwalifikowaniu przychodów uzyskanych przez podatnika do źródeł przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 8 updof, każdorazowo decydują postanowienia konkretnej umowy cywilnoprawnej.
Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 updof powoduje, iż na osobach fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, osobach prawnych i jej jednostkach organizacyjnych oraz jednostkach organizacyjnych niemających osobowości prawnej, jako płatnikach dokonujących wypłat z powyższego tytułu, ciąży obowiązek poboru zaliczki na podatek dochodowy.
Zryczałtowany podatek dochodowy od sumy należności nieprzekraczającej miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł.
Jednakże od 1 stycznia 2009 r. art. 30 ust. 1 pkt 5a updof wprowadził odmienne zasady opodatkowania dla przychodów z działalności wykonywanej osobiście spełniających określone warunki.
Od dochodów (przychodów) z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 lub 5-9 updof, jeżeli suma należności określonych w umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł, pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18% przychodu (art. 30 ust. 1 pkt 5a updof).
| Zryczałtowany podatek od przychodów wymienionych wyżej pobierany jest bez pomniejszania tych przychodów o koszty ich uzyskania. Dodatkowo, przychody te nie łączą się z dochodami podlegającymi opodatkowaniu według skali podatkowej. |
Pracodawca jako płatnik zobowiązany jest do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z ww. tytułu. Płatnik przekazuje kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek na rachunek urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę, miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania płatnika (art. 42 ust. 1 updof). Dodatkowo, płatnik do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym przesyła deklarację roczną o zryczałtowanym podatku dochodowym do urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę, miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania płatnika, co bezpośrednio wynika z art. 42 ust. 1a updof.
Istotna jest kwota wynikająca z umowy zlecenia/o dzieło
Aby powyższe uregulowania miały zastosowanie, muszą być spełnione łącznie 2 warunki:
- suma należności określonych w tej umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika z tego samego tytułu nie może przekroczyć kwoty 200 zł,
- należność ta musi być określona w okresach miesięcznych.
Mając na uwadze powyżej przywołane przepisy stwierdzić należy, iż do opodatkowania wynagrodzenia uzyskiwanego przez osoby zatrudnione na podstawie umowy zlecenia, w których wprost nie jest określona kwota należności, a wynagrodzenie zapisane w umowach jest określone według stawki godzinowej, nie będzie miała zastosowania ryczałtowa forma opodatkowania wskazana w art. 30 ust. 1 pkt 5a updof.
Zatem, do przychodu wypłacanego na podstawie umowy zlecenia, w której nie jest określona kwota należności za dany miesiąc, nie ma zastosowania przepis art. 30 ust. 1 pkt 5a updof dotyczący zryczałtowanego poboru podatku.
Komentarz eksperta
Moim zdaniem wnioski płynące z interpretacji są prawidłowe i potwierdzają ukształtowane stanowisko organów podatkowych.
Od stycznia 2009 r. tzw. „małe umowy zlecenia” (a także umowy o dzieło) podlegają opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym. Określenie „małe” dotyczy osiąganego z nich przychodu. Ryczałtowe opodatkowanie dotyczy umów, z których należność nie przekracza 200 zł miesięcznie. Jeśli przychód z umowy zlecenia (o dzieło) przekracza 200 zł, powinna od niego zostać pobrana zaliczka na podatek, a nie ryczałt.
Zasadnicza różnica w opodatkowaniu polega więc na tym, że:
- w pierwszym przypadku mamy do czynienia z podatkiem, który jest pobierany jednorazowo ryczałtem (w wysokości 18% od przychodu, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 5a updof), natomiast
- w drugim pobieramy zaliczkę na podatek.
Z przepisów wynika, iż do zastosowania stawki ryczałtu niezbędne jest, aby w umowie została podana dokładna kwota należności.
Dlatego też w sytuacji umów zawartych z osobami niebędącymi pracownikami płatnika, w których nie ma określonego wynagrodzenia miesięcznego, a jest ono obliczane według stawki za 1 godzinę pracy bez określenia ilości godzin w miesiącu, które nie są znane na dzień zawarcia umowy, nie należy stosować zryczałtowanej formy poboru podatku.
Zgodne interpretacje innych organów skarbowych
Zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie stanowisko wielokrotnie potwierdzały organy podatkowe. Takie stanowisko możemy odnaleźć m.in. w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, nr ILPB1/415-308/09-4/AK, z 2 czerwca 2009 r., w którym czytamy:
„(…) Z podanych we wniosku informacji wynika, że Spółka w zawartych z osobami niebędącymi pracownikami płatnika umowach zlecenia nie ma określonego wynagrodzenia miesięcznego, a jest ono obliczane wg stawki za 1 godzinę pracy bez określenia ilości godzin w miesiącu, które nie są znane na dzień zawarcia umowy.
W związku z tym przepis art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania. Skoro bowiem z umowy zlecenia nie wynika należność za miesiąc oznacza to, że nie są spełnione warunki do zastosowania ryczałtu. W konsekwencji, na Wnioskodawcy ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (…)”.
Podstawa prawna: - art. 13 pkt 8, art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.).
