W wyroku z 10 lutego 2010 r. (sygn. I SA/Łd 1059/09) Wojewódzki Sąd Administracyjny zajął stanowisko w sprawie, budzącej wciąż kontrowersje, odnośnie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przedterminowym rozwiązaniem umowy leasingu. Poznaj szczegóły sprawy i komentarz eksperta.
Stan faktyczny
Spółka z o.o. rozwiązała umowę leasingu operacyjnego samochodu osobowego przed upływem okresu leasingu, bowiem uznała że samochód będzie nieprzydatny w dalszej działalności gospodarczej. Wyjaśniła, że samochód był wykorzystywany przez członka zarządu, który został odwołany z pełnionej funkcji.
Umowa leasingu była zawarta na 2 lata i przedłużona na kolejne 12 miesięcy, a zerwanie umowy nastąpiło przed końcem tego okresu. Firma leasingowa, zgodnie z postanowieniami umowy, obciążyła Spółkę karą umowną oraz opłatą za przekroczenie limitu kilometrów, gdyż rzeczywisty przebieg kilometrów, rozliczony po zakończeniu umowy, był wyższy od przewidywanego. Spółka obliczyła, że gdyby nie rozwiązała tej umowy, poniosłaby koszty związane z utrzymaniem nieużywanego samochodu znacznie przekraczające koszty zerwania umowy. Kara umowna wyniosła 7.147,34 zł, natomiast suma pozostałych do zapłaty rat leasingowych nieużywanego samochodu wyniosłyby 28.425,44 zł.
W związku z powyższym Spółka wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej w kwestii zaliczenia nałożonej przez firmę leasingową kary umownej do kosztów uzyskania przychodów. Spółka zajęła stanowisko, że ma możliwość zaliczenia tej kary do kosztów uzyskania przychodów. Spółka zwróciła uwagę, że przepisy ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: updop), nie wyłączają możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z odpowiedzialnością kontraktową z tytułu innego rodzaju postanowień umownych.
Spółka zauważyła również, że decydując się na rozwiązanie umowy i uiszczenie kary uniknęła naliczania przez leasingodawcę wyższych kosztów (odsetek), bądź kosztów związanych z egzekucją. Zdaniem Spółki dążenie do zminimalizowania uszczerbku na własnym majątku Spółki należało uznać za działanie pozwalające zakwalifikować poniesione z tego tytułu wydatki do kosztów uzyskania przychodu.
Stanowisko Ministra Finansów
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe, tj. stwierdził, że przedmiotowa kara umowna nie może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów Spółki. Organ podatkowy ocenił, że wynikająca z umowy leasingowej kara nie stanowi kosztu uzyskania przychodów, mimo że jej zapłata była podyktowana rachunkiem ekonomicznym.
W ocenie organu podatkowego ryzyko prowadzenia działalności ponosi podatnik, zaś w rozpatrywanej sprawie zapłacona kara umowna jest konsekwencją podjętej przez Spółkę decyzji o odstąpieniu od umowy, co stanowi przejaw tego ryzyka. Podkreślono, że tego rodzaju konsekwencjami nie może być obciążany Skarb Państwa.
Interpretację powyższą (po wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa) Spółka zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.
Stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 10 lutego 2010 r. (sygn. I SA/Łd 1059/09, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl/) uznał stanowisko Ministra Finansów za nieprawidłowe i uchylił zaskarżoną interpretację.
Sąd orzekł, że (…) należy zgodzić się z argumentacją zawartą w skardze, iż w sytuacji gdy samochód przestał być wykorzystywany do działalności gospodarczej wykonywanej przez Spółkę, a zatem nie służył osiąganiu przychodu, odstąpienie od umowy leasingu było racjonalne i celowe z ekonomicznego punktu widzenia. Prowadziło bowiem do ograniczenia wydatków. Spółka podała, że suma pozostałych do zapłaty rat leasingowych wyniosła 28.425,44 zł podczas gdy koszty odstąpienia od umowy leasingu wyniosły 7.147,34 zł. W ocenie Sądu skoro poniesienie kary umownej związanej z odstąpieniem od umowy pozwoliło wyeliminować zbędne wydatki Spółki, to zapłata kary stanowiła koszt uzyskania przychodu, było to bowiem działanie gospodarczo uzasadnione.
Zdaniem eksperta
Komentowany wyrok dotyczy spornej od wielu lat kwestii możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków (w szczególności kar umownych oraz odszkodowań) związanych z przedterminowym rozwiązywaniem umów, w tym umów leasingu.
Co prawda zdarzają się wyjaśnienia organów podatkowych, w których zajmują one korzystne dla podatników stanowisko (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 31 stycznia 2008 r. - sygn. ITPB3/423-248/07/MT, publ. http://sip.mf.gov.pl/sip/), jednak równie często (jeśli nie częściej) spotkać się można z wyjaśnieniami niekorzystnymi dla podatników (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 grudnia 2008 r. - sygn. IPPB3/423-1360/08/GJ, publ. http://sip.mf.gov.pl/sip/).
Z komentowanego wyroku wynika, że jeżeli odstąpienie od umowy leasingu jest racjonalne i celowe z ekonomicznego punktu widzenia, wydatki z tym związane stanowią koszty uzyskania przychodów.
Tym samym sąd odrzucił podnoszoną często przez organy podatkowe tezę, że nawet jeżeli przedterminowe rozwiązanie umowy jest uzasadnione ekonomicznie, wydatki z tym związane nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, gdyż stanowiłoby do niedopuszczalne obciążanie konsekwencjami rozwiązania tych umów Skarbu Państwa.
Podkreślić należy, że komentowany wyrok dotyczy, co prawda wydatków związanych z rozwiązaniem umowy leasingu, lecz ma odpowiednie zastosowanie również do wydatków związanych z rozwiązywaniem innych umów. Uniwersalny charakter ma również wyjaśnienie przez sąd sposobu wykładni art. 15 ust. 1 updop.
Z komentowanego wyroku wynika, że przy wykładni tego przepisu (…) uwzględnić również należy dynamikę procesów i zjawisk gospodarczych. Należy mieć na uwadze, że gospodarczo uzasadnione i racjonalne decyzje gospodarcze, podejmowane pierwotnie w określonych warunkach determinujących ich treść i konsekwencje (również konsekwencje prawnopodatkowe), w związku z istotną zmianą okoliczności i warunków otoczenia zewnętrznego (np. wzrost cen na rynku; obniżenie popytu; wzrost kosztów; niekorzystna zmiana koniunktury) z perspektywy oceny negatywnych skutków tych zmian na przychód podatkowy mogą (wręcz muszą) skutkować ich rewizją w nowych warunkach czasu i miejsca, a to w związku z potrzebą (koniecznością) podjęcia przez podatnika działań zmierzających do zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Istotne jest więc, aby kwalifikując, dany wydatek, jako koszt podatkowy uwzględniać również, kwestię logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika, tj. począwszy od momentu zawarcia umowy z klauzulą odszkodowania, na wypadek odstąpienia od niej.
Podstawa prawna: - art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.).
