Nowości
RSS
Ważny od 2008-04-08 do 2008-12-31
Leasing operacyjny w księgach korzystającego w świetle KSR Leasing, najem i dzierżawa
W dniu 11 marca 2008 r. Komitet Standardów Rachunkowości przyjął krajowy standard „Leasing, dzierżawa, najem”. Sprawdź, kiedy należy dokonać klasyfikacji leasingu? Od kiedy i przez jaki czas powinieneś rozliczać opłatę wstępną? Jakie informacje dotyczące leasingu operacyjnego musisz wykazać w sprawozdaniu finansowym? Odpowiedzi na te pytania znajdziesz w tekście.
Co standard uważa za umowę leasingu?
Zgodnie z treścią krajowego standardu rachunkowości (dalej: KSR) przez umowę leasingu należy rozumieć:
- umowę leasingu nazwaną w Kodeksie cywilnym,
- każdą inną, na mocy której jedna ze stron (finansujący) oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków drugiej stronie (korzystającemu) składniki aktywów, takie jak: nieruchomości, maszyny środki transportu, a także wartości niematerialne i prawne.
Klasyfikacja leasingu
Zasady klasyfikacji leasingu przedstawione w KSR są w pełni zgodne z zasadami zawartymi w art. 3 ust. 4 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm., dalej: uor).
Standard zaznacza, że przez umowy leasingu operacyjnego należy rozumieć również umowy najmu i dzierżawy które zasadniczo nie przewidują przeniesienia całego ryzyka i korzyści na korzystającego.
Klasyfikacji leasingu dokonujesz na moment rozpoczęcia leasingu. Momentem rozpoczęcia leasingu jest data zawarcia umowy lub data zobowiązania się stron do przestrzegania zasadniczych postanowień umowy, w zależności od tego, która z nich jest wcześniejsza. W myśl krajowego standardu zmiany szacunków takich jak ekonomicznego okresu użytkowania lub zmiany okoliczności, nie powodują zmiany klasyfikacji umowy leasingu dla celów rachunkowości. Oznacza to m.in., że wystąpienie obowiązku badania, nie ma wpływu na klasyfikację, której dokonałeś na dzień rozpoczęcia leasingu. Więcej na ten temat znajdziesz w artykule Obowiązek badania sprawozdania finansowego a klasyfikacja leasingu w księgach korzystającego.
Zasady ewidencji w księgach korzystającego leasingu operacyjnego
Opłaty dotyczące leasingu operacyjnego zaliczasz odpowiednio do kosztów działalności operacyjnej, pozostałej działalności operacyjnej lub ogólnego zarządu w zależności od celu użytkowania przedmiotu. Przedmiotu leasingu operacyjnego nie wykazujesz w księgach.
Generalnie opłaty leasingowe powinny być ustalone w jednakowej wysokości. Jeżeli jednak inny sposób rozłożenia rat leasingowych lepiej odzwierciedla rozkład w czasie korzyści czerpanych przez korzystającego, to może on być również stosowany.
Generalnie opłaty leasingowe powinny być ustalone w jednakowej wysokości. Jeżeli jednak inny sposób rozłożenia rat leasingowych lepiej odzwierciedla rozkład w czasie korzyści czerpanych przez korzystającego, to może on być również stosowany.
PRZYKŁAD
Przedsiębiorstwo produkcyjno-handlowe Pyszne wypieki zawarło umowę podatkowego leasingu operacyjnego obowiązującą od 28 listopada 2007 r. do 10 stycznia 2013 r.
- przedmiotem leasingu jest automatyczny smażalnik przelotowy do pączków,
- umowa przewiduje uiszczenie, opłaty wstępnej oraz 60 miesięcznych opłat leasingowych,
- finansujący zobowiązał się do oddania przedmiotu w leasing na okres 60 miesięcy,
- zgodnie z postanowieniem umowy, gdy termin dostarczenia przedmiotu leasingu przez dostawcę nie zostanie zachowany zmianie ulegnie również podstawowy czas umowy leasingu. Ostateczny czas obowiązywania umowy leasingu został wskazany w dokumencie uzupełniającym. Umowa obowiązuje od 28 listopada 2007 r. do 10 marca 2013 r.
Leasingobiorcy przysługuje prawo do korzystania z przedmiotu leasingu od marca 2008 r.
- przedmiotem leasingu jest automatyczny smażalnik przelotowy do pączków,
- umowa przewiduje uiszczenie, opłaty wstępnej oraz 60 miesięcznych opłat leasingowych,
- finansujący zobowiązał się do oddania przedmiotu w leasing na okres 60 miesięcy,
- zgodnie z postanowieniem umowy, gdy termin dostarczenia przedmiotu leasingu przez dostawcę nie zostanie zachowany zmianie ulegnie również podstawowy czas umowy leasingu. Ostateczny czas obowiązywania umowy leasingu został wskazany w dokumencie uzupełniającym. Umowa obowiązuje od 28 listopada 2007 r. do 10 marca 2013 r.
Leasingobiorcy przysługuje prawo do korzystania z przedmiotu leasingu od marca 2008 r.
Powyższa umowa spełnia warunki podatkowego leasingu operacyjnego. Zgodnie z zasadami klasyfikacji zawartymi w art. 3 ust. 4 uor umowa przyjmuje charakter leasingu finansowego. Jednostka korzysta jednak z możliwości klasyfikowania umów według przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.). W związku z tym przedsiębiorstwo dla celów bilansowych stosuje zasady przewidziane dla leasingu operacyjnego. Wartość przedmiotu umowy, ustalono na poziomie 345.580,95 zł jako kwotę zapłaconą dostawcy powiększoną o koszty prefinansowania. Leasingobiorca zobowiązany jest zapłacić leasingodawcy 66.420,60 zł netto tytułem opłaty wstępnej.
Opłaty za użytkowanie wynoszą:
I rok (10 miesięcy) 93.386,44 zł
I rok (10 miesięcy) 93.386,44 zł
II rok 78.942.18 zł
III rok 65.511,96 zł
IV rok 43.067,42 zł
V rok 30.636,73 zł
VI rok (2 miesiące) 4.028,56 zł
Cena wykupu 3.457,24 zł.
Rozliczenie opłaty wstępnej – przez jaki okres i od kiedy?
W myśl postanowień KSR opłata wstępna powinna być rozliczna przez okres leasingu. Wymaga to ujęcia opłaty za zawarcie umowy jako czynnego rozliczenia międzyokresowego.
Przez okres leasingu należy rozumieć okres, na który finansujący zobowiązał się w umowie leasingu do oddania w leasing określonego składnika aktywów, wraz z wszelkimi dodatkowymi okresami w ciągu których korzystający ma prawo kontynuować użytkowanie tego składnika aktywów, jeżeli w momencie rozpoczęcia leasingu jest wystarczająco pewne, że korzystający skorzysta z tego prawa.
Przez okres leasingu należy rozumieć okres, na który finansujący zobowiązał się w umowie leasingu do oddania w leasing określonego składnika aktywów, wraz z wszelkimi dodatkowymi okresami w ciągu których korzystający ma prawo kontynuować użytkowanie tego składnika aktywów, jeżeli w momencie rozpoczęcia leasingu jest wystarczająco pewne, że korzystający skorzysta z tego prawa.
| Okresu leasingu nie należy mylić z czasem obowiązywania umowy leasingu. |
W omawianym przypadku okres leasingu wynosi 60 miesięcy, natomiast umowa leasingu obowiązuje przez 65 miesięcy. Opłata wstępna będzie rozliczna zatem przez 60 miesięcy. Miesięcznie koszty będą obciążane kwotą 1.107,01 zł (66.420,60 zł/60 miesięcy).
Problem dotyczy tego, od kiedy rozliczać opłatę wstępną dotyczącą leasingu. Biorąc pod uwagę definicje zawarte w standardzie opłata powinna być rozliczana od chwili gdy korzystającemu przysługuje prawo do korzystania z przedmiotu leasingu. Jest to tzw. moment rozpoczęcia okresu leasingu będący datą początkowego ujęcia w księgach rachunkowych stron umowy leasingu skutków jej zawarcia (tj. ujęcia aktywów, zobowiązań, przychodów lub kosztów).
Problem dotyczy tego, od kiedy rozliczać opłatę wstępną dotyczącą leasingu. Biorąc pod uwagę definicje zawarte w standardzie opłata powinna być rozliczana od chwili gdy korzystającemu przysługuje prawo do korzystania z przedmiotu leasingu. Jest to tzw. moment rozpoczęcia okresu leasingu będący datą początkowego ujęcia w księgach rachunkowych stron umowy leasingu skutków jej zawarcia (tj. ujęcia aktywów, zobowiązań, przychodów lub kosztów).
Księgowania będą przebiegać następująco:
1. Faktura za opłatę wstępną:
Wn Usługi obce 66.420,60 zł
Wn VAT naliczony 14.612,53 zł
Ma Rozrachunki bieżące z leasingodawcą 81.033,13 zł
Wn Rozliczenia międzyokresowe kosztów 66.420.60 zł
Ma Rozliczenie kosztów 66.420.60 zł.
Opłata wstępna będzie rozliczana od marca 2008 r.
2. Rozliczenie opłaty wstępnej:
Wn Koszty działalności podstawowej 1.107,30 zł
Ma Rozlicznie międzyokresowe kosztów 1.107,30 zł.
Zastosowany w umowie rozkład opłat pozwala na szybsze zaliczenie w koszty uzyskania przychodu poniesionych wydatków. Kierownik jednostki zadecydował jednak, aby nie obciążać wyniku finansowego wysokimi kosztami, jakie pojawiłyby się w początkowych latach użytkowania przedmiotu leasingu. W związku z tym opłaty rozłożono przy zastosowaniu metody równomiernej.
Suma czynszów leasingowych (1-60) wynosi 315.573,29 zł. Opłaty podstawowe przypadające na poszczególne okresy sprawozdawcze będą równe i wyniosą po 5.259,55 zł (315.573,29 zł/60 miesięcy). Księgowania będą przebiegać analogicznie, jak w przypadku opłaty wstępnej, tj. przy zastosowaniu czynnych rozliczeń międzyokresowych.
Suma czynszów leasingowych (1-60) wynosi 315.573,29 zł. Opłaty podstawowe przypadające na poszczególne okresy sprawozdawcze będą równe i wyniosą po 5.259,55 zł (315.573,29 zł/60 miesięcy). Księgowania będą przebiegać analogicznie, jak w przypadku opłaty wstępnej, tj. przy zastosowaniu czynnych rozliczeń międzyokresowych.
Przeniesienie prawa własności na korzystającego
Przeniesienie prawa własności następuje na podstawie odrębnej umowy sprzedaży. Wówczas korzystający wprowadza do swoich ksiąg dotychczasowy przedmiot umowy w cenie zakupu, którą jest opłata końcowa powiększoną o ewentualne dodatkowe opłaty i amortyzuje według przyjętych zasad. W omawianym przypadku, ze względu na kwotę (3.457,24 zł) wydatek związany z nabyciem przedmiotu leasingu, zostanie odniesiony w koszty poprzez dokonanie jednorazowego odpisu amortyzacyjnego.
Prezentacja informacji o leasingu operacyjnym w sprawozdaniu
Jeżeli użytkujesz aktywa na podstawie leasingu operacyjnego, to:
- w rachunku zysków i strat wykazujesz łączne opłaty leasingowe jako koszt danego okresu,
- we wprowadzeniu do sprawozdania finansowego przedstawiasz przyjęte przez jednostkę zasady rachunkowości stosowane do leasingu operacyjnego, w tym metodę ujmowania opłat leasingowych w szczególności, jeżeli jednostka wybrała inną metodę niż metoda liniowa,
- w dodatkowych informacjach i objaśnieniach musisz zaprezentować wartość aktywów będących przedmiotem leasingu. Wartość taką powinieneś ustalić na podstawie informacji przekazanych przez finansującego. Jeżeli jednak takiej informacji od finansującego nie uzyskasz lub uznasz je za niewiarygodne, to musisz je ustalić na podstawie cen rynkowych podobnego przedmiotu,
- wykazujesz informacje o przychodach uzyskanych z tytułu subleasingu.
PRZYKŁAD
Wprowadzenie do sprawozdania finansowego:
Jednostka na podstawie art. 3 ust. 6 uor korzysta z uproszczeń w zakresie ewidencjonowania i prezentacji umów leasingowych. Klasyfikacja dokonywana jest według zasad określonych w przepisach podatkowych i nie stosuje się art. 3 ust. 4 i 5 uor.
Wstępne opłaty leasingowe, niezależnie od wielkości rozliczane są w czasie przez okres trwania leasingu przy zastosowaniu metody liniowej. Opłaty wstępne rozliczane są od momentu rozpoczęcia okresu leasingu.
Podstawowe opłaty leasingowe ujmowane są metodą liniową.
Jednostka ustala wartość leasingowanych aktywów na podstawie informacji uzyskanych od finansującego. W przypadku braku takiej informacji wartość ta ustalana jest na podstawie cen rynkowych z uwzględnieniem stopnia zużycia przedmiotu leasingu.
Dodatkowe informacje i objaśnienia
Wartość środków trwałych, nieamortyzowanych, używanych na podstawie umów leasingu operacyjnego na dzień 31 grudnia 2007 r. wynosi 394.867,90 zł.Jednostka na podstawie art. 3 ust. 6 uor korzysta z uproszczeń w zakresie ewidencjonowania i prezentacji umów leasingowych. Klasyfikacja dokonywana jest według zasad określonych w przepisach podatkowych i nie stosuje się art. 3 ust. 4 i 5 uor.
Wstępne opłaty leasingowe, niezależnie od wielkości rozliczane są w czasie przez okres trwania leasingu przy zastosowaniu metody liniowej. Opłaty wstępne rozliczane są od momentu rozpoczęcia okresu leasingu.
Podstawowe opłaty leasingowe ujmowane są metodą liniową.
Jednostka ustala wartość leasingowanych aktywów na podstawie informacji uzyskanych od finansującego. W przypadku braku takiej informacji wartość ta ustalana jest na podstawie cen rynkowych z uwzględnieniem stopnia zużycia przedmiotu leasingu.
Dodatkowe informacje i objaśnienia
| Lp. | Nazwa środka trwałego | Numer umowy | Okres leasingu w miesiącach | Moment rozpoczęcia okresu leasingu | Wartość przedmiotu na dzień 31.12.2007 |
| 1 | Linia do ciastek | BZ5942/05 | 60 | 11 września 2005 | 180.945,92 zł |
| 2 | Piec termoolejowy H350 | VL2054/05 | 48 | 7 stycznia 2006 | 124.236,28 zł |
| 3 | Samochód ciężarowy DW 38658 | VL2556/06 | 36 | 20 czerwca 2006 | 89.685,70 zł |
| RAZEM: | 394.867,90 zł |
W powyższym zestawieniu nie został ujęty automatyczny smażalnik do pączków, o którym była mowa w pierwszym przykładzie, ponieważ momentem rozpoczęcia leasingu jest marzec 2008 r.
Autor: Paweł Sałdyka, pracownik spółki audytorskiej
Tekst opublikowany: 8 kwietnia 2008 r.
Ostatnia aktualizacja: 26.01.2009
Autor: Paweł Sałdyka
