Leasing finansowy - jak poradzić sobie z kosztami uzyskania przychodu?

Leasing od wielu lat stanowi jedną z głównych form finansowania, co jest szczególnie widoczne w przypadku małych i średnich przedsiębiorstw. Brak własności powoduje, że korzystający ani nie musi jednorazowo angażować własnych środków finansowych ani spełniać innych obowiązków związanych z posiadaniem rzeczy.
O sukcesie tej formy pozyskania kapitału świadczy dynamiczny rozwój rynku usług leasingowych w ostatnich latach.

Warunkiem uznania umowy jako umowy leasingu finansowego jest spełnienie trzech podstawowych warunków nałożonych przez ustawy o podatku dochodowym. Zgodnie z art. 17f ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: updop) (art. 23f ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej: updof) wymogi te są następujące:

• umowa została zawarta na czas oznaczony;
• suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
• umowa zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający.

Warunki umowy leasingu finansowego są podobne do warunków umowy leasingu operacyjnego. Różnica polega przede wszystkim na tym, iż w trakcie trwania umowy korzystający dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Ponadto nie występują wymogi dotyczące minimalnego czasu trwania umowy.

Co prawda leasingobiorca nie posiada prawa własności do przedmiotu leasingu, to jednak nie stoi to na przeszkodzie w zakresie jego amortyzacji. Stosownie bowiem do art. 16b ust. 2 pkt 4 updop (art. 22b ust. 2 pkt 3 updof), amortyzacji podlegają również składniki majątku, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w
art. 17a pkt 1 updop (art. 23a pkt 1 updof), zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami albo uprawnionymi do korzystania z tych wartości - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

W leasingu finansowym występuje wyraźny podział raty na część kapitałową i część odsetkową. Jest to istotne, ponieważ spłata wartości początkowej (część kapitałowa) jest neutralna podatkowo, co oznacza, że nie stanowi przychodu podatkowego dla finansującego ani kosztu uzyskania przychodu dla korzystającego. Tym samym, jako koszt i odpowiednio przychód uznaje się część odsetkową.

Rysunek 2. Podział raty w leasingu finansowym

Źródło: opracowanie na własne

Jako koszty korzystającego w leasingu finansowym traktujesz:

• opłaty w części odsetkowej ustalone w umowie leasingu finansowego, ponoszone przez niego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych;
• nakłady i wydatki na przedmiot leasingu;
• odpisy amortyzacyjne dokonywane na zasadach ogólnych lub na zasadach szczególnych przewidzianych dla leasingu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 16ł ust. 5 (art. 22ł ust. 5 updof) wprowadziła podatkowe prawo wyboru w zakresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie z jego treścią, jeżeli umowy dotyczą środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 Klasyfikacji i zostały zawarte na okres co najmniej 60 miesięcy oraz zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, podatnik może stosować szczególne zasady amortyzacji. Wówczas okres amortyzacji ustalasz w proporcji do okresu wynikającego z umowy, z wyjątkiem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o krótszym okresie amortyzacji niż okres trwania umowy.

Częstym problemem, przed którym stają służby finansowo-księgowe jest właściwe ujęcie opłaty końcowej związanej z przeniesieniem na leasingobiorcę prawa własności do dotychczas leasingowanego składnika majątkowego. Pojawia się wówczas wątpliwość: czy opłata końcowa powinna podwyższać wartość początkowa dotychczas leasingowanego składnika, czy też powinna obciążyć bieżące koszty?

W praktyce wartością początkową leasingowanych środków trwałych jest wartość wynikająca z umowy, która to odpowiada części kapitałowej wskazanej na fakturze VAT dokumentującej przedmiotową transakcję. Uwzględniając przepisy prawa podatkowego, w podstawie naliczania odpisów amortyzacyjnych nie powinna być uwzględniania opłata za przeniesienie prawa własności (o ile nie stanowi ona zgodnie z harmonogramem spłaty części kapitałowej).

Jeżeli zatem, nie uwzględnisz opłaty końcowej w wartości początkowej to jej rozliczenia musisz dokonać po zakończeniu podstawowego okresu umowy. Niestety przepisy nie określają sposobu kwalifikacji wydatku na nabycie prawa własności.

Warto zaznaczyć, iż ukształtowały się stanowiska, zgodnie z którymi na skutek przeniesienia prawa własności powinno dojść do:

• powiększenia wartości początkowej środka trwałego niezależnie od wielkości poniesionego wydatku,
• powiększenia wartości początkowej gdy wielkość tego wydatku przekracza 3.500 zł.

Jednak zdaniem autora, opłata ta powinna zostać ujęta w kosztach uzyskania przychodu w momencie jej poniesienia i nie powiększać wartości początkowej środka trwałego.

Tekst opublikowany: 21 października 2009 r.