Kiedy pobrać podatek od skapitalizowanych odsetek od pożyczki udzielonej przez podmiot zagraniczny?

Ministerstwo Finansów zajęło stanowisko w sprawie daty pobrania przez płatnika podatku u źródła w przypadku kapitalizacji odsetek od pożyczki udzielonej polskiemu podmiotowi przez podmiot zagraniczny (art. 26 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: updop).

W piśmie z 12 czerwca 2006 r. (sygn.: DD/PB4/AS/ML-8213-84-7/06) czytamy, że podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przez podatników nieposiadających w Polsce siedziby ani zarządu przychodów z odsetek ustala się w wysokości 20% tych przychodów (art. 21 ust. 1 i 2 updop). Przepis ten należy stosować, uwzględniając postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

Do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od uzyskanego przez podmiot zagraniczny przychodu z tytułu wypłaty odsetek zobowiązane są osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują tych wypłat, płatnicy.

Płatnicy powinni pobrać naliczony podatek w dniu dokonania wypłaty odsetek. Zatem zobowiązanie podatkowe z tytułu uzyskanych przychodów, z odsetek od pożyczki udzielonej polskiemu podmiotowi przez podmiot zagraniczny, powstanie z dniem wypłaty tych odsetek. Polskie przepisy podatkowe nie definiują pojęcia wypłaty.

Niemniej, w opisanej wyżej sytuacji, wskazuje resort finansów, zastosowanie znajdą postanowienia umów międzynarodowych, albowiem dotyczy ona zdarzenia gospodarczego występującego pomiędzy podmiotami podlegającymi opodatkowaniu w odrębnych państwach.

Kwestie dotyczące opodatkowania majątku i dochodów uzyskanych przez podmioty z siedzibą w różnych krajach regulują umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Również umowy, których stroną jest Polska, stanowią odwzorowanie Modelowej Konwencji OECD. Zarówno tekst Modelowej Konwencji, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Zatem obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach, z których jeden uzyskuje dochód z tytułu wypłaconych odsetek od udzielonej pożyczki, należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz jej pierwowzoru, czyli Modelowej Konwencji OECD i Komentarza do niej.

W celu właściwego stosowania określenia „wypłacane”, w punkcie 5 Komentarza do art. 11 ust. 1 Modelowej Konwencji (wersja z 2000 r.), odnoszącego się do opodatkowania odsetek, zdefiniowano to określenie.

Zdarzenie obejmujące wypłatę odsetek może być rozumiane szeroko, ponieważ koncepcja wypłaty oznacza spełnienie zobowiązania do postawienia do dyspozycji wierzyciela funduszy w sposób przewidziany w umowie lub zgodnie ze stosowanym zwyczajem.

Odnosząc przytoczoną definicję do kapitalizacji odsetek od udzielonej przez podmiot zagraniczny pożyczki, dzień kapitalizacji odsetek należy potraktować na równi z ich wypłatą, zgodnie z szerokim rozumieniem pojęcia wypłaty. Kapitalizacja odsetek oznacza bowiem, iż zobowiązanie z tytułu odsetek dopisane zostaje do zobowiązania głównego, czyli przekształcone zostaje w zobowiązanie z tytułu spłaty części kapitałowej pożyczki.

W ten sposób, pomimo braku przepływu naliczonych odsetek na rachunek pożyczkodawcy, w dniu kapitalizacji następuje postawienie tych odsetek do jego dyspozycji. Zatem w dniu kapitalizacji odsetek pożyczkodawca zagraniczny uzyskuje przychód w postaci odsetek, który będzie podlegał w Polsce opodatkowaniu zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 1 updop.

Obowiązek podatkowy z tytułu uzyskanego przychodu powstanie w dniu kapitalizacji. Natomiast pożyczkobiorca, będący płatnikiem zryczałtowanego podatku od przychodów ze skapitalizowanych odsetek uzyskanych przez podmiot zagraniczny, zobowiązany jest zapłacić podatek od tych odsetek w dniu, w którym dokona ich doliczenia do zobowiązania głównego.