Problematyka związana z kwalifikowaniem do kosztów uzyskania przychodów kosztów kawy lub herbaty, stanowiącej poczęstunek w trakcie spotkania biznesowego lub spotkania z klientem, jak również kosztów, usług cateringowych budzi wśród podatników szereg wątpliwości. Problem dodatkowo potęguje linia interpretacyjna prezentowana w indywidualnych interpretacjach wydawanych przez Ministerstwo Finansów. Przekonaj się, jakie czynniki decydują o zaliczeniu lub wykluczeniu tego rodzaju kosztów z kosztów uzyskania przychodów.
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397), dalej: updop, oraz art. 23 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.), dalej: updof.
Oznacza to, że zaliczane do tej kategorii powinny być:
- koszty poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
- koszty nieznajdujące się w tzw. katalogu negatywnym, tj. na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.
Krok pierwszy - sprawdź racjonalność poniesionego kosztu
Proszę zwrócić uwagę, że konstrukcja art. 15 ust. 1 updop (art. 22 ust. 1 updof) nie wyklucza możliwości ujęcia kosztów związanych z cateringiem, koszów kawy, herbaty itp. w kosztach uzyskania przychodów. Należy przy tym zaznaczyć, że nie jest istotne, czy podatnik osiągnie zamierzony rezultat działania, np. w postaci sprzedaży towarów lub usług.
Ważny jest natomiast racjonalny zamiar podatnika mający na celu wygenerowanie w przyszłości przychodu.
| Koszt w postaci cateringu, kawy lub herbaty będzie uznany za racjonalny, jeżeli podatnik w momencie podejmowania decyzji o jego poniesieniu będzie w stanie w sposób przekonujący uzasadnić związek kosztu z ewentualnym przyszłym przychodem. |
Warto w tym miejscu przytoczyć wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 czerwca 2008 r., sygnatura II FSK 279/05: „Działania podatnika muszą zmierzać w celu uzyskania przychodu, ale nie oznacza to, by organy podatkowe mogły kontrolować celowość działania podatnika. Z drugiej zaś strony nie można twierdzić, że każdy wydatek, o ile zrealizowany został przychód, należy uznać za koszt uzyskania przychodu, gdyż oznaczałoby to negowanie możliwości badania związku wydatku z przychodem. Wydatek musi więc przyczynić się do osiągnięcia przychodu, a przynajmniej podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą powinien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów”.
Krok drugi - wyklucz koszt z katalogu negatywnego
Ocena możliwości zaliczenia tego rodzaju kosztów do kosztów uzyskania przychodów wymaga również analizy tzw. katalogu negatywnego, tj. art. 16 ust. 1 updop (art. 23 ust. 1 updof).
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych (art. 16. ust. 1 pkt 28 updop, art. 23. ust. 1 pkt 23 updof).
Katalog negatywny kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio nie wyklucza z kosztów uzyskania przychodów kosztów poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności, kawy, herbaty czy też catering.
| Konstrukcja art. 16 ust. 1 pkt 28 updop (art. 23 ust. 1 pkt 23 updof) wskazuje, że warunkiem wykluczającym z kosztów podatkowych jest uznanie tego rodzaju kosztów za koszt o charakterze reprezentacyjnym. Niezbędne jest zatem dokonanie oceny czy poniesiony przez podatnika koszt nosi cechy reprezentacji, czy też nie. |
Jak rozumieć reprezentację?
Pojęcie reprezentacji niestety nie zostało określone w przepisach prawa podatkowego, dlatego też w celu jego wyjaśnienia warto sięgnąć do definicji słownikowej.
Przykładowo, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku współczesnego języka polskiego (Wilga, Warszawa 1996 r.), przez reprezentację należy rozumieć uzewnętrzniony wysoki standard życia związany ze szczególną pozycją społeczną, zawodową; okazałość, wytworność. Z kolei w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego reprezentacja definiowana jest jako okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną (słownik wydany pod redakcją prof. Stanisława Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa, 2007).
Reprezentacja jest zatem działaniem charakteryzującym się wysokim poziomem, zaś jej rezultat w praktyce powinien stwarzać pozytywny wizerunek firmy.
Drobny poczęstunek
W przypadku zakupów zwyczajowych, np. poczęstunku w postaci kawy, herbaty, wody mineralnej trudno odnaleźć przejawy wystawności, okazałości, zatem nie sposób mówić o reprezentacji. Oznacza to, że nie każde spotkanie z elementami konsumpcji musi być uznawane za reprezentację, a w konsekwencji podatnik powinien mieć prawo zaliczenia tego rodzaju koszów do kosztów uzyskania przychodów.
Tego rodzaju podejście m.in. zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 11 stycznia 2010 r., nr ILPB3/423-970/09-2/A, w której stwierdza:
„(...) wydatki na organizację imprezy, podczas której prezentowane są modele samochodów oraz ich możliwości techniczne, spełniają przesłanki umożliwiające zaliczenie ich do reklamy. A wydatki związane z reklamą, co do zasady, nie są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Również wydatki na zakup usług cateringowych, w celu poczęstunku dla odwiedzających, będą stanowić koszty uzyskania przychodu, o ile nie mają charakteru wystawności lub okazałości, tj. o ile nie odbiegają od zasad ogólnie przyjętych w tego rodzaju przypadkach. (...)”.
Podobne podejście możemy odnaleźć w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z 29 kwietnia 2011 r., sygn. IPPB5/423-61/11-4/JC:
„(…) wydatki na zakup usług cateringowych („niewielki posiłek, zupa”), ponoszone w związku z organizacją imprez otwarcia Centrum, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile nie mają charakteru wystawności lub okazałości (…)”.
| W świetle interpretacji podatkowych reprezentację należy również postrzegać jako działanie związane z kreowaniem pozytywnego wizerunku przedsiębiorcy, utrzymywaniem dobrych relacji z klientami (kontrahentami). Jest to dążenie do stworzenia skierowanego na zewnątrz pozytywnego wizerunku. Wizerunek ten wcale nie musi odzwierciedlać dostatku, okazałości, zamożności. Okazać się bowiem może, iż przysłowiowe 5 zł wydane na szklankę wody, filiżankę kawy lub herbaty może być wykluczone z kosztów uzyskania przychodów. |
Ważne jest miejsce zorganizowania poczęstunku
Podejście prezentowane w aktualnych interpretacjach skłania podatnika do dodatkowej analizy, a mianowicie czy poczęstunek został zorganizowany w siedzibie firmy, czy też poza nią, np. w restauracji lub kawiarni.
Jako przykład może posłużyć Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 marca 2011 r., sygn. IPPB1/415-1130/10-6/KS:
„(…) wydatki na drobny poczęstunek (np. kawę, herbatę, cukier, owoce, drobne słodycze, kanapki) podczas spotkań z kontrahentami w biurze (miejscu zamieszkania) prowadzonej działalności gospodarczej, jeśli nie noszą znamion wystawności, są zwyczajowo przyjęte i jako wydatki niewymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą stanowić, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów.
(…) W odróżnieniu od spotkań organizowanych w siedzibach podmiotów gospodarczych, w przypadku spotkań biznesowych np. w kawiarni lub restauracji, trudno mówić o braku chęci wyeksponowania zasobności podmiotu gospodarczego, zaś podawanym tam posiłkom (zwłaszcza w postaci lunchu, obiadu lub kolacji) odmówić cech okazałości i wystawności.
Charakter poniesionych wydatków bezsprzecznie świadczy o zamiarze kreowania pozytywnego wizerunku firmy, czyli lepszego jej postrzegania na zewnątrz w porównaniu z podmiotami gospodarczymi świadczącymi lub oferującymi podobne usługi bądź produkty. (…)
(…) W ocenie tut. organu, w kwestii dotyczącej wydatków na zakup usług gastronomicznych poza siedzibą firmy Wnioskodawcy (w kawiarniach lub restauracjach) dla kontrahentów i osób trzecich mamy do czynienia z reprezentowaniem firmy, gdyż trudno wykazać inny niż reprezentacja cel poniesienia tych wydatków (…)”.
Podobny kształt przyjmuje interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 marca 2011 r., sygn. IPPB1/415-1130/10-6/KS:
(…)Fakt prowadzenia rozmów biznesowych na „neutralnym gruncie”, w miłym otoczeniu i sprzyjającej atmosferze, służyć ma pozytywnym relacjom handlowym.
Spotkania tego typu - czy to przy kawie, drobnym poczęstunku, obiedzie lub kolacji są „usługami gastronomicznymi”, które odbywają się dla ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia w restauracjach (kawiarniach), a zatem noszą znamiona reprezentacji, ponieważ wpływają na stworzenie dobrego wizerunku firmy, wykazaniu zasobności i profesjonalizmu”.
Natomiast odmiennie przedstawia się kwestia spotkań organizowanych w siedzibie firmy.
(…) wydatki poniesione na nabycie kawy, herbaty, napojów bezalkoholowych, artykułów spożywczych (paluszki, ciastka, słodycze) związanych z organizacją spotkań z kontrahentami i osobami trzecimi odbywających się na terenie placówki banku, jeśli nie noszą znamion wystawności, to jako wydatki niewymienione w tzw. negatywnym katalogu kosztów mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ww. ustawy. (…)
(Interpretacja Indywidualna Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 11 lutego 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-1626/10/JD).
Ostrożności nigdy za wiele…
| Przedstawiona linia interpretacyjna organów podatkowych wskazuje, iż nawet drobny poczęstunek w postaci kawy lub herbaty poza siedzibą firmy może zostać wykluczony z kosztów uzyskania przychodów. |
Okazuje się, że nie chodzi o jednostkowy koszt ponoszony w trakcie spotkania, ale o cel, jaki zostanie dzięki takim spotkaniom osiągnięty. Przyjmując tego rodzaju wnioskowanie nabycie nawet drobnego poczęstunku w postaci kawy, herbaty lub ciastka ma na celu stworzenie oczekiwanego wizerunku firmy. Miła atmosfera stwarzana podczas spotkań z kontrahentami poza siedzibą firmy może zostać odebrana przez organy podatkowe jako działania, które w sposób pośredni promują firmę.
Czy tego rodzaju argumentacja, sugerująca podział spotkań na spotkania w firmie i poza nią, jest prawidłowa? Moim zdaniem nie w pełni można się zgodzić z tego rodzaju podejściem. W praktyce nie zawsze bowiem warunki lokalowe i sprzętowe dają możliwość zorganizowania spotkań - szczególnie w większym gronie - w siedzibie podmiotu.
Wyżej przytoczone interpretacje dotyczyły spotkań biznesowych w kawiarniach i restauracjach. Jednak ze względu na szeroki zakres definicyjny słowa reprezentacja, przyjmując argumentacje organów skarbowych, może się wkrótce okazać, że również wydatki na kawę, herbatę czy catering organizowany w trakcie imprez promujących produkty podatnika zostaną uznane za działanie mające znamiona reprezentacji, a w konsekwencji zostaną wykluczone z kosztów uzyskania przychodów. Reasumując, ostrożności nigdy za wiele.
Podstawa prawna: - art. 15, art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397),
- art. 22, art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.).
- art. 22, art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.).
