Inwentaryzacja towarów z rozliczeniem różnic inwentaryzacyjnych

Obowiązek przeprowadzania inwentaryzacji nakłada na Ciebie art. 4 ust. 3 pkt 3 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223, dalej: uor), gdyż inwentaryzacja jest jednym z elementów składających się na prowadzenie rachunkowości.

Przepisy ustawy o rachunkowości (art. 26-27 uor) przewidują obowiązek sporządzenia inwentaryzacji towarów według następujących terminów:

• na dzień bilansowy, jeżeli wartość towarów odpisywana jest w koszty na dzień ich zakupu,
• raz w roku, jeżeli towary objęte są ewidencją wartościową w punktach obrotu detalicznego jednostki,
• raz w ciągu dwóch lat jeżeli towary znajdują się na strzeżonych składowiskach i są objęte ewidencją ilościowo-wartościową,
• raz w roku, w okresie nie wcześniejszym niż 3 miesiące przed końcem roku obrotowego, a nie późniejszym niż do 15 dnia następnego roku obrotowego, w pozostałych przypadkach.

Od stycznia 2009 r. nie musisz przeprowadzać inwentaryzacji, jeżeli w stosunku do Twojej jednostki została ogłoszona upadłość z możliwością zawarcia układu, a jednostka (w myśl znowelizowanych przepisów ustawy o rachunkowości) nie zamyka ksiąg rachunkowych na dzień poprzedzający ogłoszenie tej upadłości. Nowe przepisy ustawy o rachunkowości pozwalają Ci odstąpić od inwentaryzacji również w przypadku połączenia lub podziału jednostek, z wyjątkiem spółek kapitałowych, jeżeli strony w drodze pisemnej umowy odstąpią od przeprowadzenia inwentaryzacji.

Fizyczny stan towarów ustalasz drogą inwentaryzacji po to, aby porównać go ze stanem wynikającym z ksiąg rachunkowych. Dzięki temu masz możliwość weryfikacji poprawności danych figurujących w księgach rachunkowych. Ewentualne różnice musisz wyjaśnić i rozliczyć.

Metoda inwentaryzacji właściwa dla towarów to spis z natury. Poprawność spisu z natury gwarantuje dobrze opracowana instrukcja inwentaryzacyjna, opisująca dokładnie wszystkie procesy, jakie muszą nastąpić od momentu przygotowania pól spisowych aż po ostateczne rozliczenie różnic inwentaryzacyjnych.

Narzędziem wykorzystywanym przy spisach z natury są arkusze spisowe, będące odpowiednio przygotowanymi formularzami, podlegające ścisłej ewidencji numerycznej. Po przeprowadzeniu spisu z natury towarów jednostka powinna być w posiadaniu następujących informacji:

• jaki jest stan ilościowy towarów,
• jaka jest jakość zapasów towarów, czyli stwierdzenie, czy są one pełnowartościowe czy nie, uszkodzone bądź zniszczone.

Określenie w drodze inwentaryzacji stanu ilościowego pozwala Ci ustalić różnice ilościowe w stosunku do danych wynikających z prowadzonej ewidencji.

Technicznie, inwentaryzacja polegać na tym, że spisujesz wszystkie towary (w kilogramach, sztukach lub innych jednostkach miary - w zależności od tego, w jakich wielkościach zostały poszczególne asortymenty towarów przyjęte do ewidencji księgowej) i porównujesz z danymi z ewidencji księgowej.

Porównanie stanów wykaże ewentualne nadwyżki bądź niedobory. Wartość stanów ewidencyjnych musisz skorygować do stanów faktycznych. Korekta różnic, czyli wprowadzenie na stan towarów, które zostały uznane jako nadwyżki oraz ściągnięcie ze stanów towarów uznanych jako niedobory, powinieneś przeprowadzić według cen przyjętych do ewidencji danego rodzaju towarów.

Inwentaryzacja ma za zadanie ustalenie wartości pozostającego na dzień bilansowy zapasu. Wycenę stanu zapasu towarów przeprowadzasz według cen przyjętych do ewidencji danego rodzaju towarów. Jeżeli do bieżącej ewidencji stosujesz ceny ewidencyjne, to w odniesieniu do towarów ujmowanych w ewidencji księgowej w cenach ewidencyjnych:

• ustalonych na poziomie cen nabycia lub cen zakupu - przeliczasz na rzeczywiste ceny nabycia lub zakupu i odpisujesz różnice jako odchylenia od cen ewidencyjnych,
• ustalonych na poziome cen sprzedaży - musisz doprowadzić ich wycenę do poziomu cen nabycia lub cen zakupu; możesz zastosować uproszczenia, np. dla towarów ewidencjonowanych w cenach sprzedaży zmniejszyć ich wartość o właściwą dla danej grupy stawkę VAT i marżę handlową i w ten sposób doprowadzić do wyceny przewidzianej na dzień bilansowy.

Inwentaryzacja obejmuje zatem również czynności dotyczące zgromadzenia dokumentów, m.in. takich jak:

• arkuszy spisowych,
• protokołów z uzgodnień i porównań danych,
• protokołów komisji inwentaryzacyjnej dotyczących ustalenia różnic,
• wyjaśnienia osób materialnie odpowiedzialnych,
• wycenę składników majątku objętych spisem z natury
• rozliczenie różnic inwentaryzacyjnych wraz z ich ewidencją w księgach rachunkowych.

Wynik inwentaryzacji ujmujesz w księgach rachunkowych tego roku obrotowego, na który przypadał termin inwentaryzacji. W związku z powyższym, różnice oraz ich skutki ujawnione w trakcie rocznej inwentaryzacji księgujesz najpóźniej pod datą ostatniego dnia danego roku obrotowego, którego dotyczy inwentaryzacja.

Wynik weryfikacji spisu z natury z danymi księgowymi może mieć postać:

• niedoboru towarów - jeżeli ich stan rzeczywisty ustalony na podstawie spisu z natury jest niższy od stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych,
• nadwyżki towarów - jeżeli ich stan rzeczywisty ustalony na podstawie spisu z natury jest wyższy od stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych.

Stwierdzone niedobory i nadwyżki ujmujesz w ewidencji księgowej, na koncie Pozostałe rozrachunki, dla którego prowadzone są osobne konta analityczne dla niedoborów i nadwyżek.

Ujęcie w księgach na moment stwierdzenia różnic może przedstawiać się następująco:

Niedobory
Wn konto Pozostałe rozrachunki - niedobory
Ma konto Towary

Nadwyżki
Wn konto Towary
Ma konto Pozostałe rozrachunki - nadwyżki

Stwierdzone różnice inwentaryzacyjne w postaci niedoborów:

• podlegają kompensacie,
• mogą być uznane za ubytki naturalne mieszczące się w granicach norm i limitów,
• kwalifikują się do kategorii niedoborów niezawinionych,
• zostają uznane za niedobory zawinione.

Kompensata niedoborów z nadwyżkami jest możliwa przy spełnieniu równocześnie następujących warunków dla niedoborów i nadwyżek:

• zostały ustalone na podstawie tego samego spisu z natury
• powstały w tym samym okresie objętym rozliczeniem,
• dotyczą tej samej osoby materialnie odpowiedzialnej lub osób współodpowiedzialnych,
• powstały w podobnych asortymentach inwentaryzowanych składników majątku, tzn. mają zbliżone właściwości lub podobny wygląd,
• niedobory nie należą do kategorii zawinionych, czyli nie powstały wskutek celowego działania osoby odpowiedzialnej materialnie.

W związku z powyższym w większości wypadków kwota niedoboru nie będzie równać się kwocie nadwyżki, a po dokonaniu kompensaty nadal pozostaną różnice. Będą one podlegać dalszemu rozliczeniu, w zależności od występującej sytuacji:

• jeżeli ceny jednostkowe kompensowanych artykułów są jednakowe, a ilości niedoboru i nadwyżki różne - wówczas po kompensacie powstają różnice ilościowe,
• jeżeli ilości niedoboru i nadwyżki kompensowanych artykułów są jednakowe, a różne ceny jednostkowe - po kompensacie powstają różnice wartościowe,
• różne ceny i różne ilości to różnice ilościowo - wartościowe.

Ustalenie i sposób rozliczenia różnic ujmujesz w protokole weryfikacji różnic inwentaryzacyjnych, zatwierdzonym przez kierownika jednostki. Dokumenty te są podstawą rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych w księgach rachunkowych.

Normy ubytków naturalnych powinny być określone w zasadach rachunkowości a ich wysokość ustala się w oparciu o dane statystyczne , doświadczenie, bądź analizę dotychczasowych ubytków. Za ubytki naturalne uważa się niedające się uniknąć zmniejszenia ilości towarów, spowodowane jego właściwościami fizycznymi i chemicznymi (np. parowanie) lub czynnościami (rozlewanie, pakowanie itp.).

Jeżeli niedobory mieszczą się w granicach normy, wówczas traktujesz je jako niezawinione, a ich wartość odpisujesz w koszty działalności operacyjnej. Z niedoborem niezawinionym masz do czynienia również wówczas, gdy jest on wynikiem, np. zdarzeń losowych i powstał niezależnie od działań lub ich braku osób odpowiedzialnych materialnie.

Niedobory zawinione są wynikiem czynności osób odpowiedzialnych materialnie. Jeżeli kierownik jednostki podejmie decyzję o dochodzeniu roszczeń od osób odpowiedzialnych materialnie wówczas powstanie należność od takiej osoby. O wysokości roszczenia decyduje kierownik jednostki, uwzględniając wyniki postępowania wyjaśniającego, które należy przeprowadzić w związku z różnicami inwentaryzacyjnymi. Ustalenie wartości roszczenia może odbywać się w oparciu o ceny rynkowe, bądź o ceny zakupu stwierdzonego niedoboru lub o wartości z tego przedziału.

Nadwyżki nie są rozpatrywane jako zawinione bądź nie. Jednakże ze względu na fakt, iż są one również nieprawidłowością związaną z obrotem towarowym bądź jego ewidencją, musisz przeprowadzić postępowanie wyjaśniające, aby w miarę możliwości zidentyfikować powód powstania takiego stanu.

Ewidencja rozliczenia niedoborów i nadwyżek towarów w księgach może wyglądać następująco:

Niedobory uznane za ubytki naturalne
Wn konto Koszt sprzedanych towarów
Ma konto Pozostałe rozrachunki - niedobory

Niedobory niezawinione
Wn konto Pozostałe koszty operacyjne
Ma konto Pozostałe rozrachunki - niedobory

Niedobory zawinione
Wn konto Rozrachunki z pracownikami - imienne konto pracownika
Ma konto Pozostałe rozrachunki - niedobory

Rozliczenie kompensat inwentaryzacyjnych przedstawiamy na poniższym przykładzie.

Tekst opublikowany: 3 listopada 2009 r.