Inwentaryzacja ta polega na porównaniu danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacji wartości tych składników. Przy takiej inwentaryzacji chodzi przede wszystkim o urealnienie sald wykazywanych w księgach rachunkowych oraz wyeliminowanie sald nieistniejących w praktyce. Co inwentaryzujemy tą metodą? Jak udokumentować wyniki inwentaryzacji? Szczegóły w tekście.
© FotoChannels / Glow Images
Weryfikacja zapisów w księgach rachunkowych to trzecia metoda inwentaryzacji przewidziana w art. 26 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 ze zm.).
Jest ona przewidziana dla wszystkich składników aktywów i pasywów, których nie można (z różnych powodów) zinwentaryzować metodą spisu z natury lub potwierdzenia salda.
Weryfikację powinno się przeprowadzić w terminie umożliwiającym ujęcie jej wyników w sprawozdaniu finansowym.
Z art. 26 ust. 3 pkt 1 uor nie wynika jednoznacznie, że inwentaryzacja metodą weryfikacji powinna być przeprowadzona między początkiem IV kwartału a 15. dniem następnego roku. Jednak w tym przepisie jest odniesienie, po pierwsze, do inwentaryzacji aktywów z wyjątkami. A po drugie, przepis ten mówi o ustaleniu stanu przez dopisanie lub odpisanie przychodów i rozchodów (zwiększeń i zmniejszeń) od stanu stwierdzonego drogą spisu z natury lub potwierdzenia salda. Zatem odnosi się bezpośrednio do dwóch pierwszych metod inwentaryzacji.
W praktyce jednak najwygodniej jest zaplanować inwentaryzację metodą drogą porównania danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacji wartości tych składników na ostatni kwartał roku obrotowego. Umożliwi to przede wszystkim dużą zbieżność z danymi na koniec roku, a poza tym trzeba pamiętać, iż w wielu przypadkach te składniki, które zaplanowaliśmy inwentaryzować np. metodą potwierdzenia salda, w istocie jesteśmy zmuszeni inwentaryzować metodą weryfikacji. Tak jest na przykład w odniesieniu do należności, gdy kontrahenci milczą i nie odsyłają nam potwierdzeń salda. W szczególności warto na 31 grudnia zrobić wydruk stanów aktywów i pasywów inwentaryzowanych tą metodą, aby odnieść się w trakcie prac weryfikacyjnych dokładnie do tego stanu.
Co inwentaryzujemy tą metodą?
W drodze weryfikacji poprzez porównanie danych znajdujących się w księgach rachunkowych z danymi wynikającymi z innych dokumentów inwentaryzuje się w szczególności:
- wartości niematerialne i prawne,
- grunty i środki trwałe, do których dostęp jest znacznie utrudniony,
- grunty oraz prawa zakwalifikowane do nieruchomości (np. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; prawa takie są inwentaryzowane tą metodą po raz pierwszy, począwszy od 2009 r., wcześniej był wymagany spis z natury),
- materiały w drodze i dostawy niefakturowane,
- środki pieniężne w drodze,
- należności sporne i wątpliwe,
- rozrachunki publiczno prawne,
- należności i zobowiązania z pracownikami,
- należności i zobowiązania osobami nieprowadzącymi ksiąg rachunkowych,
- zobowiązania wobec dostawców,
- rozliczenia międzyokresowe czynne i bierne,
- kapitały własne,
- fundusze specjalne,
- udziały w spółkach kapitałowych,
- rezerwy i rozliczenia międzyokresowe przychodów,
- środki trwałe w budowie z wyjątkiem maszyn i urządzeń wchodzących w ich skład,
- składniki aktywów, dla których w ramach regulacji ustawy przewidziano inwentaryzację raz na cztery lub raz na dwa lata,
- wszystkie inne niewymienione powyżej składniki aktywów i pasywów, dla których uor nie przewiduje inwentaryzacji metodą potwierdzenia salda lub spisu z natury.
Istota weryfikacji
Metodą porównania zapisów w księgach rachunkowych z dokumentacją inwentaryzujemy wiele często różniących się od siebie pozycji aktywów i pasywów. Poniższa tabela zawiera zestawienie celów i metod stosowanych przy weryfikacji. Dodatkowo poniżej omówione zostaną szerzej zasady inwentaryzacji wybranych pozycji.
Inwentaryzowana pozycja | Sposób przeprowadzenia prac |
wartości niematerialne i prawne | weryfikacja stanu księgowego przez sprawdzenie prawidłowości udokumentowania poszczególnych tytułów praw majątkowych, sprawdzenie wysokości i terminowości odpisów umorzeniowych, a zwłaszcza zgodności z okresami amortyzacji wykorzystuje się tu protokoły przyjęcia i likwidacji wartości niematerialnych i prawnych |
środki trwałe, do których dostęp jest znacznie utrudniony | porównanie danych księgowości z odpowiednimi dokumentami - OT, dokumenty będące podstawą naliczenia amortyzacji |
grunty oraz prawa zakwalifikowane do nieruchomości | porównanie danych księgowości z odpowiednimi dokumentami (wyciąg z ksiąg wieczystych, umowa o oddanie w użytkowanie wieczyste) |
Materiały (towary) w drodze i dostawy niefakturowane | należy sprawdzić, czy wykazane stany materiałów (towarów) w drodze wynikają z otrzymanych faktur niepotwierdzonych jeszcze dokumentami PZ. Należy zbadać realność dostaw niefakturowanych |
środki pieniężne w drodze | skonfrontować należy dane otrzymane od placówek handlowych i raportów kasowych z wpłatami wykazanymi na wyciągach bankowych. Środki pieniężne w drodze to bowiem wartość niewpłaconych jeszcze do banku kwot albo kwot przesuwanych między kasami jednostki (rzadziej) |
należności sporne i wątpliwe | sprawdzenie wszystkich tytułów należności i roszczeń dochodzonych z powództwa cywilnego oraz tych, co do których kontrahenci zgłosili odmowę zapłaty. W stosunku do należności skierowanych na drogę postępowania sądowego trzeba uzyskać informacje o etapie prowadzonych spraw sądowych od radcy prawnego czy innej osoby prowadzącej obsługę prawną firmy lub od komornika. Należy też sprawdzić, czy należność nie jest przedawniona |
rozrachunki publicznoprawne | - uzgodnienie wysokości dokonanych wpłat lub otrzymanych środków oraz szczegółowe wykazanie realności istniejących sald - porównanie danych z ksiąg z deklaracjami (PIT, CIT, VAT, DRA, deklaracjami dotyczącymi podatku od nieruchomości itp. i innymi dokumentami, w zależności od tytułu należności czy zobowiązania) |
należności i zobowiązania z pracownikami | sprawdzenie, czy saldo wynika z niewypłaconych list płac z ostatniego miesiąca i wynagrodzeń niepodjętych w terminie wypłaty, oraz stwierdzenie, czy nie zawiera kwot przedawnionych |
należności i zobowiązania z osobami nieprowadzącymi ksiąg rachunkowych | sprawdzenie faktur i dowodów zapłaty, ujęcie not odsetkowych |
zobowiązania wobec dostawców | sprawdzenie faktur i dowodów zapłaty, ujęcie not odsetkowych, należy wykorzystać otrzymane od kontrahentów prośby o potwierdzenie salda |
rozliczenia międzyokresowe czynne | sprawdzenie wielkości tych kosztów z ich dokumentacją oraz weryfikując sposób ich rozliczenia, mając na uwadze zasadę współmierności przychodów i kosztów oraz uregulowania zawarte w art. 6 ust. 2 i art. 39 ust. 1 ustawy o rachunkowości, należy sprawdzić także realność tytułów, ich wysokość oraz prawidłowość odpisywania |
rozliczenia międzyokresowe bierne | sprawdzenie zasadności ich zarachowania w koszty bieżącego okresu oraz zgodności z art. 6 ust. 2 i art. 39 ust. 2 ustawy o rachunkowości, należy sprawdzić także realność tytułów, ich wysokość oraz prawidłowość odpisywania |
kapitały własne, w szczególności kapitał podstawowy | analiza zapisów w księdze udziałów, porównanie z wyciągiem z KRS, aktem notarialnym, analiza dokumentów potwierdzających wniesienie dopłat do kapitałów, porównanie również z innymi dokumentami zwiększającymi lub zmniejszającymi ich wartość, np. uchwały organu zatwierdzającego o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego |
udziały w spółkach kapitałowych | zweryfikowanie ich stanu księgowego przez sprawdzenie prawidłowości udokumentowania poszczególnych tytułów praw majątkowych |
fundusze specjalne | weryfikacja zmian ich stanu (zwiększenia, zmniejszenia) w minionym roku w świetle obowiązujących przepisów regulujących wysokość tych funduszy |
rezerwy | weryfikacja zmian ich stanu (zwiększenia, zmniejszenia) w minionym roku w świetle obowiązujących przepisów |
rozliczenia międzyokresowe przychodów | należy sprawdzić dokumentację źródłową poszczególnych tytułów, która była podstawą do ujęcia ich w księgach rachunkowych; należy sprawdzić także realność tytułów, ich wysokość oraz prawidłowość odpisywania |
środki trwałe w budowie z wyjątkiem maszyn i urządzeń wchodzących w ich skład | szczegółowe sprawdzenie zapisów na kontach analitycznych i uzgodnień wysokości nakładów oraz realności z wydziałem merytorycznym |
roszczenie z tytułu niedoborów i szkód, rozliczenia nadwyżek i roszczenia sporne | sprawdzenie zasadności ich wykazania i prawidłowości wyceny |
| W przypadku materiałów (towarów) w drodze i dostaw niefakturowanych inwentaryzację metodą weryfikacji należy przeprowadzić nie tylko na dzień bilansowy, ale także na dzień przeprowadzania inwentaryzacji odpowiednio materiałów i towarów. Wartości tych pozycji mogą bowiem wpłynąć na prawidłowość stanów towarów i materiałów. |
Środki trwałe w budowie
Szczególną uwagę należy zwrócić na inwentaryzację pozycji środków trwałych w budowie. Pozwala ona stwierdzić, czy:
- wszystkie faktury dotyczące budowy zostały ujęte na koncie „Środki trwałe w budowie”,
- w nakładach na budowę środków trwałych nie ujęto kosztów niemających związku z budową, modernizacją, np. kosztów remontu,
- na wszystkie obiekty, których budowę zakończono (sporządzono protokół odbioru końcowego) wystawiono dowód OT i wprowadzono na stan środków trwałych,
- zostały właściwie udokumentowane i zaewidencjonowane wszystkie koszty poniesione na realizację budowy środków trwałych we własnym zakresie,
- na koncie „Środki trwałe w budowie” nie występują nakłady na obiekty zaniechane,
- naliczono i ujęto w księgach rachunkowych należne za okres realizacji budowy odsetki od kredytów, pożyczek, różnice kursowe,
- stan zaliczek na budowę środków trwałych jest aktualny, uzgodniony, nieprzedawniony,
- wszystkie sprawy sporne wynikłe w procesie prowadzenia budowy środków trwałych zostały wyjaśnione, a ich skutki ujęto w ewidencji księgowej,
- nie nastąpiła trwała utrata wartości - w tym celu jednostka może dokonać wyceny we własnym zakresie lub zlecić jej wykonanie rzeczoznawcy.
Wartości niematerialne i prawne
Ze względu na zróżnicowany charakter tej grupy nacisk w czasie inwentaryzacji powinien być położony na nieco inne zagadnienia w przypadku wartości firmy, zakończonych prac rozwojowych czy też pozostałych wartości niematerialnych i prawnych. Generalnie celem inwentaryzacji w tym wypadku jest sprawdzenie, czy posiadane przez jednostkę dokumenty potwierdzają istnienie poszczególnych składników tej grupy aktywów, ich wiarygodność i poprawność wyceny. Należy zatem zawsze porównać salda z bilansu otwarcia z zestawieniem obrotów i sald, które było podstawą sporządzenia zatwierdzonego bilansu za ubiegły rok obrotowy. W ten sposób sprawdzimy, czy żaden składnik nie został pominięty w księgach rachunkowych bieżącego roku oraz czy prawidłowo przeniesiono do ksiąg tego roku wartość początkową oraz umorzenie poszczególnych składników.
Dalej należy porównać posiadaną dokumentację, czyli na przykład umowy licencyjne, umowy zakupu, z zapisami w księgach rachunkowych. W tym wypadku chodzi o stwierdzenie, czy słusznie zakwalifikowano poszczególne składniki majątku do wartości niematerialnych i prawnych, czy nie wygasło prawo pozwalające zakwalifikować dany składnik majątku do wartości niematerialnych i prawnych, czy prawidłowo określono wartość początkową danego składnika. Następnym krokiem jest zweryfikowanie realnej wartości składników wartości niematerialnych i prawnych. Oznacza to sprawdzenie prawidłowości amortyzowania i zasadności dokonania odpisów aktualizujących, przeanalizowanie zapisów dotyczących przychodów i rozchodów poszczególnych składników wartości niematerialnych i prawnych.
Weryfikując poszczególne tytuły WNIP, należy pamiętać o:
1. Koszty prac rozwojowych zakończonych powodzeniem:
- porównanie z dokumentacją poszczególnych tytułów,
- sprawdzenie efektu zakończenia prac i zakwalifikowania do wartości niematerialnych i prawnych,
- wartość firmy:
- sprawdzenie prawidłowości ujęcia w księgach i jej amortyzowania,
- prawa autorskie, licencje, koncesje, know-how:
- porównanie z posiadanymi dokumentami (umowami) dotyczącymi zakupu,
- sposób zakwalifikowania do wartości niematerialnych i prawnych,
- prawa do projektów, wynalazków, znaków towarowych, wzorów, patentów:
- porównanie z posiadanymi dokumentami (umowami) dotyczącymi zakupu co do legalności korzystania z nich.
PRZYKŁAD
Protokół z inwentaryzacji aktywów dokonanej w drodze potwierdzenia sald oraz weryfikacji
Kto przeprowadza inwentaryzację metodą weryfikacji?
Inwentaryzacji drogą porównania danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami oraz ich weryfikacji dokonują zazwyczaj służby finansowo-księgowe jednostki. Jeśli to jest możliwe, warto, by weryfikację salda danego składnika majątku przeprowadzał inny pracownik księgowości niż ten, który prowadzi jego ewidencję.
W praktyce często jednak należy zaangażować do tych prac także inne osoby w szczególności rzeczoznawców bądź specjalistów technicznych do tego rodzaju prac. Dotyczy to przede wszystkim zagadnień związanych z inwentaryzacją środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych oraz zagadnień związanych z utratą przez nie wartości oraz ich amortyzacją.
Także przy inwentaryzacji należności lub zobowiązań wskazany jest udział radcy prawnego - szczególnie jeśli są to roszczenia sporne.
Dokumentowanie wyników inwentaryzacji
Zawsze ujawnione w czasie inwentaryzacji różnice wymagają wyjaśnienia oraz weryfikacji wartości w księgach rachunkowych. Zawsze należy zatem sporządzić protokół w weryfikacji tą metodą. Protokół taki może mieć charakter zbiorczy dla kilku lub wszystkich tytułów inwentaryzowanych tą metodą aktywów i pasywów. Musi być oczywiście podpisany przez osoby weryfikujące.
W protokole warto zawrzeć następujące informacje:
- rodzaj składników aktywów i pasywów podlegający weryfikacji,
- numer konta, na którym są ujmowane,
- stan wynikający z ksiąg,
- stan ustalony w drodze weryfikacji,
- ewentualne różnice,
- proponowany sposób ich rozliczenia,
- podpis osoby przeprowadzającej weryfikację.
Poniżej zamieszczamy przykład protokołu indywidualnego oraz zbiorczego dla aktywów i pasywów inwentaryzowanych metodą porównania zapisów w księgach rachunkowych z dokumentacją źródłową.
PRZYKŁAD
Protokół z inwentaryzacji pasywów dokonanej w drodze weryfikacji
Protokół z inwentaryzacji przeprowadzonej w drodze weryfikacji
Protokół z inwentaryzacji przeprowadzonej w drodze weryfikacji
PRZYKŁAD
Protokół weryfikacji środków trwałych trudno dostępnych
Salda konta środki trwałe na dzień 31. 12. 200.... r.
Zespół w składzie:
1. ............................................................
2. .......................................................
w dniu ............................ zweryfikował saldo konta - „Środki trwałe zakres środków trwałych trudno dostępnych” i stwierdził, że wynika ono z poprawnych i prawidłowo udokumentowanych zapisów. Jest ono realne i poprawnie ustalone.
Stan środków trwałych na 1.01.2011. r. wynosił
Zwiększenie w ciągu roku:
Zmniejszenia w ciągu roku:
Saldo konta 070 - „Umorzenie środków trwałych”
Stan umorzenia na 1.01.2011 r.
Zwiększenia w ciągu roku:
naliczenie umorzenia/amortyzacji za rok 2011 (zgodne z tabelą amortyzacji)
Zmniejszenia w ciągu roku:
Wartość netto środków trwałych na 31.12.2011 r.
Podpisy członków zespołu:
Główny księgowy
.................................... .....................................
Salda konta środki trwałe na dzień 31. 12. 200.... r.
Zespół w składzie:
1. ............................................................
2. .......................................................
w dniu ............................ zweryfikował saldo konta - „Środki trwałe zakres środków trwałych trudno dostępnych” i stwierdził, że wynika ono z poprawnych i prawidłowo udokumentowanych zapisów. Jest ono realne i poprawnie ustalone.
Stan środków trwałych na 1.01.2011. r. wynosił
Zwiększenie w ciągu roku:
- nowe środki trwałe wg OT Nr.... do .....
- koszty modernizacji - wg protokołu odbioru …..
Zmniejszenia w ciągu roku:
- sprzedaż wg faktury VAT......
- likwidacja wg LT Nr …. do …
Saldo konta 070 - „Umorzenie środków trwałych”
Stan umorzenia na 1.01.2011 r.
Zwiększenia w ciągu roku:
naliczenie umorzenia/amortyzacji za rok 2011 (zgodne z tabelą amortyzacji)
Zmniejszenia w ciągu roku:
- sprzedane środki trwałe
- zlikwidowane środki trwałe (ustalone umorzenie zgodne z ewidencją analityczną)
Wartość netto środków trwałych na 31.12.2011 r.
Podpisy członków zespołu:
Główny księgowy
.................................... .....................................
| Niestety często zdarza się, że weryfikacja jest pomijana w toku rocznej inwentaryzacji lub znacznie upraszczana. Jest to niedopuszczalne, ponieważ jest ona jedną z metod inwentaryzacji i ma na celu skonfrontowanie stanu wynikającego z ksiąg ze stanem rzeczywistym, aby sporządzone sprawozdanie finansowe przedstawiało rzetelny i wiarygodny obraz sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowego jednostki. |
Podstawa prawna: - art. 26 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 ze zm.).
