Koniec problemów z prawidłowym fakturowaniem usług transportu towarów świadczonych zarówno dla polskich podatników, jak i dla podatników zagranicznych! W tekście znajdziesz praktyczne wyjaśnienie na przykładach. Upewnisz się, kiedy powstaje obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia usług transportowych podlegających i niepodlegających opodatkowaniu VAT w Polsce oraz jakie są terminy wystawiania faktur.
Na gruncie przepisów obowiązujących do końca 2009 r. tylko część usług transportu towarów świadczonych dla podatników (w uproszczeniu - dla firm) w całości podlegało lub w całości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.
Brzmienie art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT) powodowało, że niektóre usługi (usługi transportu międzynarodowego) częściowo (na polskim odcinku) podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, częściowo zaś (na odcinku zagranicznym) nie podlegały w Polsce opodatkowaniu.
Konsekwencją takiego stanu rzeczy była konieczność dokumentowania odcinka krajowego takich usług transportowych fakturami krajowymi (ze stawką 0% lub 22%), zaś odcinka zagranicznego fakturami uproszczonymi (fakturami bez stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem) lub fakturami zagranicznymi.
Miejsce świadczenia usług transportu towarów dla podatników
Od 1 stycznia 2010 r. obowiązują nowe przepisy regulujące ustalanie miejsca świadczenia usług, tj. przepisy art. 28a-28o ustawy o VAT. Na gruncie tych przepisów miejsce świadczenia usług transportu towarów dla podatników ustala się na zasadach ogólnych określonych w art. 28b ustawy o VAT, a w konsekwencji usługi te albo w całości podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, albo w całości nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce.
W większości przypadków ma zastosowanie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT stanowiący, że miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania.
Nieliczne wyjątki od tej zasady określają przepisy art. 28b ust. 2-4 ustawy o VAT, lecz w dalszej części artykułu zakładam, że nie mają one zastosowania.
Przyjęcie takiego założenia powoduje, że świadczenie usług transportu towarów dla:
- podatników krajowych, tj. podatników mających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium Polski znajduje się - niezależnie od trasy, na jakiej przebiega transport - w całości na terytorium Polski; świadczenie takich usług podlega zatem w całości opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce według stawki 0% (w przypadku usług transportu międzynarodowego, jeśli spełnione są warunki zastosowania stawki 0% - zob. art. 83 ust. 1 pkt 23 w zw. z art. 83 ust. 3-5 ustawy o VAT) lub 22% (w pozostałych przypadkach),
- podatników zagranicznych, tj. mających siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania poza terytorium Polski (na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego lub państwa nienależącego do Unii Europejskiej) znajduje się - niezależnie od trasy na jakiej przebiega transport - w całości poza terytorium Polski; oznacza to, że usługi takie w całości nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.
Fakturowanie usług transportu towarów świadczonych dla polskich podatników
Brzmienie przepisów o miejscu świadczenia usług powoduje, że tylko świadczenie usług transportu towarów dla podatników krajowych jest obecnie dokumentowane fakturami krajowymi, tj. fakturami wystawianymi na zasadach określonych przepisami § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 212, poz. 1337 z późn. zm., dalej: rozporządzenie o fakturach).
Stawką VAT na takich fakturach jest stawka 0% (w przypadku usług transportu międzynarodowego, jeśli spełnione są warunki zastosowania stawki 0%) lub 22% (w pozostałych przypadkach).
| Fakturami takimi dokumentowana jest obecnie cała usługa transportowa, a nie tylko jej polski odcinek. |
Przykład 1
PRZYKŁAD
Polska firma transportowa wykonała na zlecenie polskiej firmy usługę transportową na trasie Czechy-Polska. Miejsce świadczenie tej usługi znajduje się w całości na terytorium Polski (na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT), a więc podlega ona w całości opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. Świadczenie tej usługi polska firma transportowa powinna zatem udokumentować fakturą krajową ze stawką 22%.
Przykład 2
PRZYKŁAD
Polska spółka świadczy usługi transportowe, w tym usługi transportu międzynarodowego. Usługa ta wykonała dla polskiej firmy usługę transportu towarów z Polski do Rosji (a więc usługę transportu międzynarodowego). Spółka posiada wymagane dokumenty uprawniające ją do zastosowania stawki 0% przewidzianej dla usług transportu międzynarodowego. W konsekwencji - zważywszy, że miejsce świadczenia tej usługi znajduje się w całości na terytorium Polski (na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT) - wykonaną usługę spółka powinna udokumentować fakturą krajową ze stawką 0%.
Przykład 3
PRZYKŁAD
Polska firma transportowa wykonała na zlecenie polskiej firmy usługę transportu towarów z Niemiec do Francji. Na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejsce świadczenia takiej usługi znajduje się w całości na terytorium Polski (mimo że transport w ogóle nie przebiega przez terytorium Polski), a w konsekwencji jej świadczenie polska firma powinna udokumentować fakturą krajową ze stawką 22%.
Fakturowanie usług transportu towarów świadczonych dla podatników zagranicznych
Świadczenie międzynarodowego transportu drogowego towarów na rzecz podatników zagranicznych dokumentowane jest od 1 stycznia 2010 r. w całości fakturami uproszczonymi, o których mowa w § 25 rozporządzenia o fakturach), a więc fakturami bez stawki (lub ze stawką NP, czyli nie podlega) i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem (chyba że firma transportowa jest zarejestrowana jako podatnik VAT w państwie nabywcy; wówczas wystawić powinna fakturę zgodnie z przepisami tego państwa).
| Faktury te w przypadku świadczenia usług transportu towarów dla podatników z innych państw członkowskich powinny również zwierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku VAT w swoim państwie oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi lub odesłanie do odpowiedniego przepisu dyrektywy, na podstawie którego zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi (§ 25 ust. 4 rozporządzenia o fakturach). |
Przykład 4
PRZYKŁAD
Polska firma transportowa otrzymała od francuskiej firmy zlecenie wykonania usługi transportu towarów z Polski na Białoruś. Miejsce świadczenia usługi transportowej znajduje się w tej sytuacji na terytorium Francji (na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT). W konsekwencji wykonaną usługę polska firma powinna udokumentować fakturą uproszczoną bez stawki (lub ze stawką NP) i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.
Na fakturze tej firma polska powinna wskazać francuski numer VAT nabywcy usługi (nie musi to być numer VAT UE) oraz informację, że jest on zobowiązany do rozliczenia podatku jako nabywca usługi (lub odesłanie do art. 196 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz.Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. z późn. zm.).
Na fakturze tej firma polska powinna wskazać francuski numer VAT nabywcy usługi (nie musi to być numer VAT UE) oraz informację, że jest on zobowiązany do rozliczenia podatku jako nabywca usługi (lub odesłanie do art. 196 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz.Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. z późn. zm.).
Przykład 5
PRZYKŁAD
Polska firma transportowa otrzymała od rosyjskiej firmy zlecenie wykonania transportu towarów z Polski do Niemiec. Miejsce świadczenia usługi transportowej znajduje się w tej sytuacji w całości na terytorium Rosji (na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT). W tej sytuacji wykonaną usługę polska firma powinna udokumentować fakturą uproszczoną bez stawki (lub ze stawką NP) i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.
Przykład 6
PRZYKŁAD
Polska firma transportowa otrzymała od niemieckiej firmy zlecenie wykonania usługi transportu towarów na terytorium Polski (z Krakowa do Warszawy). Miejsce świadczenia usługi transportowej znajduje się w tej sytuacji w całości na terytorium Niemiec (na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT). W tej sytuacji wykonaną usługę polska firma winna udokumentować fakturą uproszczoną bez stawki (lub ze stawką NP) i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.
Na fakturze tej firma polska powinna wskazać niemiecki numer VAT nabywcy usługi (nie musi to być numer VAT UE) oraz informację, że jest on zobowiązany do rozliczenia podatku jako nabywca usługi (lub odesłanie do art. 196 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz.Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. z późn. zm.).
Na fakturze tej firma polska powinna wskazać niemiecki numer VAT nabywcy usługi (nie musi to być numer VAT UE) oraz informację, że jest on zobowiązany do rozliczenia podatku jako nabywca usługi (lub odesłanie do art. 196 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz.Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. z późn. zm.).
Termin wystawiania faktur
Zarówno faktury krajowe dokumentujące świadczenie usług transportu towarów dla polskich podatników, jak i faktury uproszczone dokumentujące świadczenie usług transportu towarów dla podatników zagranicznych powinny być wystawiane nie wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego, nie później zaś niż w dniu powstania obowiązku podatkowego (§ 11 ust. 1 i 2 oraz § 25 rozporządzenia o fakturach).
Obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia usług transportowych podlegających i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce powstaje na odmiennych zasadach.
W pierwszym przypadku (tj. usług transportowych podlegających opodatkowaniu w Polsce) obowiązek ten powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług (art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy o VAT).
W drugim przypadku (tj. usług transportowych niepodlegających opodatkowaniu w Polsce) obowiązek podatkowy (a właściwie quasi-obowiązek podatkowy, gdyż obowiązek podatkowy powstaje tylko w przypadku czynności podlegających opodatkowaniu w Polsce) powstaje z chwilą ich wykonania (art. 109 ust. 3a zdanie drugie w zw. z art. 19 ust. 19a ustawy o VAT), a jeśli przed wykonaniem otrzymana została część lub całość zapłaty - z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 109 ust. 3a zdanie drugie w zw. z art. 19 ust. 19a w zw. z art. 19 ust. 11 ustawy o VAT).
Przykład 7
PRZYKŁAD
Firma transportowa wykonała usługę transportową 10 lutego 2010 r. (trasa nie ma znaczenia). Zapłata za usługę została częściowo (30%) otrzymana 5 lutego 2010 r., zaś w pozostałej części (70%) - 20 lutego 2010 r.
Jeśli:
1) usługa ta była wykonana dla polskiego podatnika (a więc podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce), faktura dokumentująca otrzymanie zaliczki powinna zostać wystawiona najpóźniej 5 lutego 2010 r., zaś faktura dokumentująca świadczenie pozostałej części usługi - najpóźniej 20 lutego 2010 r. (obie faktury mogły być wystawione do 30 dni wcześniej),
2) usługa ta była wykonana dla podatnika zagranicznego (a więc nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce), faktura dokumentująca otrzymanie zaliczki powinna zostać wystawiona najpóźniej 5 lutego 2010 r., zaś faktura dokumentująca świadczenie pozostałej części usługi - najpóźniej 10 lutego 2010 r. (obie faktury mogły być wystawione do 30 dni wcześniej).
Jeśli:
1) usługa ta była wykonana dla polskiego podatnika (a więc podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce), faktura dokumentująca otrzymanie zaliczki powinna zostać wystawiona najpóźniej 5 lutego 2010 r., zaś faktura dokumentująca świadczenie pozostałej części usługi - najpóźniej 20 lutego 2010 r. (obie faktury mogły być wystawione do 30 dni wcześniej),
2) usługa ta była wykonana dla podatnika zagranicznego (a więc nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce), faktura dokumentująca otrzymanie zaliczki powinna zostać wystawiona najpóźniej 5 lutego 2010 r., zaś faktura dokumentująca świadczenie pozostałej części usługi - najpóźniej 10 lutego 2010 r. (obie faktury mogły być wystawione do 30 dni wcześniej).
Podstawa prawna: - art. 19, art. 28b, art. 41 ust. 1, art. 83 ust. 1 pkt 23, art. 83 ust. 3-5 oraz art. 109 ust. 3a zdanie drugie ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.),
- § 5, § 11 ust. 1 i 2 oraz § 25 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).
- § 5, § 11 ust. 1 i 2 oraz § 25 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).
