Działalność w zakresie zarządu prawami autorskimi, świadczenia usług licencyjnych i usług zbiorowego zarządu prawami autorskimi

Niedawno Minister Finansów zmienił interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, stwierdzając, że stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej dotyczące opodatkowania działalności w zakresie zarządu prawami autorskimi, świadczenia usług licencyjnych i usług zbiorowego zarządu prawami autorskimi jest nieprawidłowe (interpretacja indywidualna z 26 maja 2009 r., sygn.: PT3/812/28/136/SBA/09/PK-64). Sprawa opodatkowania ww. usług jest co najmniej kontrowersyjna. Zasadniczo organizacje zbiorowego zarządu prawami autorskimi nie działalną dla zysku, pełniąc rolę przedstawiciela (pełnomocnika) producentów i twórców wobec licencjobiorców, dokonują jedynie potrącenia procentowej kwoty tytułem zwrotu kosztu zbiorowego zarządu z pobranych tantiem. Obecnie sprawa zawisła przed WSA w Warszawie.

Stowarzyszenie - organizacja zbiorowego zarządu prawami autorskimi, złożyło do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Stowarzyszenie działa w oparciu o ustawę prawo o stowarzyszeniach oraz w oparciu o ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Podstawowym zadaniem statutowym stowarzyszenia jest zbiorowy zarząd w zakresie praw autorskich do utworów audiowizualnych, na określonych polach eksploatacji oraz zbiorowe zarządzanie prawami pokrewnymi przysługującymi producentom utworów audiowizualnych (decyzja Ministra Kultury i Sztuki).

Zbiorowy zarząd polega na pośredniczeniu pomiędzy autorsko-uprawnionymi (producenci i twórcy) a użytkownikami praw autorskich w ustalaniu wysokości i ściąganiu wynagrodzeń za korzystanie z utworów i wyjątkowo, w dwóch przypadkach, na świadczeniu przez nich usług licencyjnych na rzecz użytkowników (hotele, operatorzy kablowi). Nie nabywa ich jednak do swojego majątku, lecz nabywa upoważnienie do działania na rzecz producentów i twórców w charakterze pośrednika w kontaktach z użytkownikami ich praw majątkowych, podpisuje umowy dotyczące określenia wysokości wynagrodzenia i sposobu jego płatności lub zezwolenia na korzystanie z całego bądź części repertuaru oraz pobiera na rzecz reprezentowanych osób wynagrodzenie.

Z kwot wypłacanych na rzecz osób autorsko-uprawnionych stowarzyszenie dokonuje potrącenia procentowej kwoty tytułem zwrotu kosztu zbiorowego zarządu.

Pewną odrębną kategorią są wynagrodzenia, pobierane i rozdzielane w oparciu o art. 20 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a więc wynagrodzenia z tzw. czystych nośników, gdzie w ogóle nie występuje kategoria usługi i usługodawcy, a sama opłata ma charakter opłaty quasi administracyjnej o charakterze odszkodowawczym na rzecz całego środowiska twórców.

Działalności stowarzyszenia to działalność pośrednika/przedstawiciela (pełnomocnika) osób autorsko- uprawnionych. Działalnie to jest działaniem w cudzym imieniu, bez pełnomocnictwa, w interesie reprezentowanego mocodawcy, stowarzyszenie nigdy nie działa na własną rzecz i zawsze inkasowane przez nie wynagrodzenie należne jest autorsko-uprawnionym, a nie stowarzyszeniu.

Stowarzyszenie złożyło wniosek o interpretację indywidualną prawa podatkowego, w której wnioskowało o odpowiedź na następujące pytania:

• czy w stosunku do umów zawieranych z użytkownikami przez stowarzyszenie na rzecz twórców, czynności te powinny być traktowane jak usługi własne stowarzyszenia i powinny stanowić obrót stowarzyszenia,
• czy obejmując w zarząd prawa autorskie i prawa pokrewne oraz działając na rzecz osób autorsko-uprawnionych na zasadzie zbliżonej do pełnomocnika udziela zezwolenia na korzystanie z tych praw podmiotom trzecim pobierając na rzecz autorsko-uprawnionych stosowne wynagrodzenie, lub dokonuje jedynie inkasa wynagrodzenia, stowarzyszenie działa w charakterze podatnika VAT,
• czy są to usługi licencyjne za wynagrodzeniem?

Jeśli odpowiedź na ww. pytania byłaby twierdząca:

• na podstawie, jakiego przepisu stowarzyszenie uzyskało status podatnika VAT co do świadczonych usług oraz jak powinno wyglądać ustalenie podstawy opodatkowania i momentu powstania obowiązku VAT, jeżeli twórcy reprezentowani przez stowarzyszenie korzystają ze zwolnienia na podstawie poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT) oraz pod wyłączenie uregulowane w art. 15 ust. 3a ustawy o VAT,
• jak zorganizować proces fakturowania, jeżeli czynności wykonywane przez stowarzyszenie dokonywane są na podstawie zbiorowego zarządu oraz na rzecz autorsko-uprawnionych,
• czy w zakresie usług zbiorowego zarządzania świadczonych przez stowarzyszenie na rzecz członków stowarzyszenia powstaje zobowiązanie VAT?

Zdaniem stowarzyszenia, a także Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nie było ono w ogóle podatnikiem VAT w zakresie wykonywanych czynności.

Stanowisko Ministra Finansów okazało się zgoła odmienne. Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdził, że wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej interpretacja jest nieprawidłowa.

Udzielając odpowiedzi na pytania 1, 2 i 3 Minister Finansów stwierdził, że podatnikami, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tak szeroko zdefiniowanej działalności gospodarczej dla potrzeb podatku VAT czynności wykonywane przez stowarzyszenie z całą pewnością mieszczą się w tej definicji.

Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą określoną powyżej, nie uznaje się czynności określonych w art. 15 w ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Powyższe wyłączenie stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi (art. 15 ust. 3a ustawy o VAT). Przedstawione powyżej wyłączenie, nie dotyczy organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi, do których między innymi należy stowarzyszenie.

Zatem działalność prowadzona przez stowarzyszenie spełnia przesłanki działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 w ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym stowarzyszenie z tytułu prowadzenia swojej działalności jest podatnikiem podatku VAT opodatkowanym na ogólnych zasadach określonych w przepisach o VAT.

Minister Finansów wskazał, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT między innymi podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast zgodnie z art. 8 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Jak z powyższego wynika pojęcie świadczenia usług jest bardzo szerokie, obejmuje bowiem różnego rodzaju świadczenia niebędące dostawą towarów w rozumieniu przepisów o VAT. Mieszczą się w nich zatem także usługi wykonywane w imieniu własnym i na rzecz osoby trzeciej, jak również w imieniu i na rzecz osoby trzeciej.

Usługi świadczone przez stowarzyszenie - zarządzanie na zlecenie prawami autorskimi i udzielanie na nie licencji, zaliczane są, zgodnie z zasadami metodycznymi stosowanej dla celów podatkowych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - Dz.U. z 1997 r. nr 42, poz. 264 z późn. zm.), do grupowania PKWiU 74.84.16-00.00 Usługi komercyjne pozostałe gdzie indziej niesklasyfikowane. Usługi świadczone przez stowarzyszenie na podstawie umów zawieranych z użytkownikami przez stowarzyszenie na rzecz twórców oraz na podstawie umów zawieranych na świadczenie usług licencyjnych przez twórców na rzecz użytkowników, stanowią zatem obrót stowarzyszenia.

Usługi polegające na zarządzaniu prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi, jako niewymienione w załącznikach do ustawy o VAT, gdzie określone są stawki obniżone lub zwolnienie od podatku, opodatkowane są stawka podstawową w wysokości 22%, zgodnie z art. 41 ustawy o VAT.

Ponieważ z tytułu świadczonych usług stowarzyszenie otrzymuje wynagrodzenie, nazywane tutaj kosztami inkasa, zatem usługa świadczona jest odpłatnie.

Podatnik świadczący usługi obowiązany jest wystawić fakturę, stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Szczegółowe zasady wystawiania faktur zawierają przepisy aktu podustawowego wydanego na podstawie art. 106 ust. 8 ustawy o VAT.

W kwestii określenia podstawy opodatkowania Minister Finansów wskazał, że zgodnie z art. 29 ustawy o VAT, obrotem jest kwota należna, która obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy, czyli także zwrot kosztów poniesionych. Należy jednak zwrócić uwagę, że stowarzyszenie wskazało, w opisie stanu faktycznego, że charakter świadczonych usług polega na działaniu w imieniu cudzym i na rachunek osób trzecich. W takim przypadku zastosowanie znalazłby nie przepis art. 29 ust. 1, ale art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

W kwestii określenia momentu powstania obowiązku podatkowego należy wskazać, że zgodnie z zasadą ogólną obowiązek powstaje z chwilą wykonania usługi (art. 19 ust. 2 ustawy o VAT). Jeżeli wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie późnej jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

Natomiast w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze (art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o VAT).

W stosunku do usług zbiorowego zarządzania na rzecz członków oraz usług pośrednictwa świadczonych na rzecz pomiotów zlecających usługi stowarzyszenie występuje w charakterze podatnika VAT na ogólnych zasadach określonych w przepisach ustawy o VAT. Stowarzyszenie wykonując samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat swojej działalności, spełnia przesłanki określone w art. 15 ustawy o VAT i tym samym jest podatnikiem podatku VAT.

Istotną cechą prowadzenia działalności gospodarczej, która występuje przy usługach świadczonych przez stowarzyszenie jest jej stałość, powtarzalność i niezależność jej wykonywania. Ponadto istotnymi cechami podatnika jest prowadzenie działalności gospodarczej niezależnie od celu, w jakim ta działalność jest podejmowana oraz od rezultatu prowadzonej działalności. Cechy takie występują przy prowadzeniu działalności przez stowarzyszenie.

Stowarzyszenie zatem spełnia warunki konieczne do bycia podatnikiem:

• prowadzi działalność gospodarczą oraz
• wykonuje ją samodzielnie.

Przy świadczeniu usług przez stowarzyszenie powstanie zobowiązanie podatkowe, gdyż świadczenie usług w zakresie zarządzania prawami autorskimi i prawami pokrewnymi podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 22%. Usługi świadczone przez stowarzyszenie nie podlegają zwolnieniu od VAT w związku z uregulowaniami zawartymi w poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o VAT.

Zwolnienie od VAT określone w poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o VAT dotyczy usług w zakresie kultury, w tym również usług twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielanie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania. Usługi świadczone przez stowarzyszenie w zakresie zarządzania na zlecenie prawami autorskimi i udzielanie licencji na nie są to usługi w zakresie kultury.

Dodatkowo Minister Finansów przypomniał znaczenie ogólnej zasady obowiązującej w podatku VAT, zasady neutralności, która nie polega na uwolnieniu się podatnika od obowiązku naliczania i odprowadzania podatku VAT od czynności wykonywanych przez niego jako podatnika, lecz ma na celu obciążenie ciężarem tego podatku ostatecznych odbiorców towarów i usług. Mechanizmem zapewniającym realizację tej zasady jest prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jednoczesnym naliczaniu podatku należnego na każdym etapie obrotu.

Tekst opublikowany: 11 lipca 2009 r.