Dochody pracownika naukowego z tytułu udziału w projekcie badawczym

W piśmie z 6 kwietnia 2009 r. (sygn.: DD3/033/40/KDJ/09/276) Minister Finansów stwierdził, że środki pieniężne przeznaczone na finansowanie uczestnictwa w projekcie badawczym w zagranicznym ośrodku naukowym podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym Minister Finansów zmienił z urzędu interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów otrzymywanych w 2008 r. przez pracownika naukowego z tytułu udziału w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym.

Pracownik naukowy uzyskał finansowanie udziału w projekcie badawczym w zagranicznym ośrodku naukowym. Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego decyzją w ramach Programu Ministra Wsparcie Międzynarodowej Mobilności Naukowców przyznał Akademii Rolniczej środki finansowe przeznaczone na finansowanie w latach 2007-2008 (12 miesięcy) uczestnictwa pracownika naukowego w wyżej wymienionym Programie.

Warunki realizacji, finansowania i rozliczania wykonania zadania zostały określone w umowie zawartej pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego oraz Akademią Rolniczą i uczestnikiem programu. W szczególności w powołanej umowie zostały określone:

• przedmiot umowy, którym jest finansowanie udziału uczestnika programu w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym,
• kwota przeznaczona na finansowanie w roku 2007 i w roku 2008,
• przeznaczenie wymienionych kwot na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym,
• okres finansowania od 1 września 2007 r. do 31 sierpnia 2008 r.,
• zobowiązanie Akademii Rolniczej do przekazania uczestnikowi programu całości środków finansowych, w oparciu o odrębną umowę dotyczącą sposobu przekazywania przedmiotowych środków finansowych.

W związku z powyższym powstała wątpliwość, czy środki pieniężne otrzymane przez uczestnika badań za lata podatkowe 2007, a następnie 2008, korzystają ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej: updof)?

Środki finansowe przyznane przez Ministra były przeznaczone na finansowanie w latach 2007-2008 uczestnictwa pracownika naukowego w programie Ministra. Podstawę prawną przekazywania ww. środków finansowych stanowił art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy z 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. nr 238, poz. 2390 z późn. zm.), zgodnie z którym: finansowanie programów lub przedsięwzięć określanych przez ministra obejmuje działania dotyczące dostosowania kadr naukowych do warunków międzynarodowej współpracy naukowej i naukowo-technicznej.

Akademia Rolnicza jako płatnik tych środków zobowiązana była do przekazania otrzymanych środków w całości uczestnikowi programu. Podstawą tego obowiązku była umowa zawarta pomiędzy ministrem, Akademią Rolniczą i uczestnikiem programu oraz umowa wewnętrzna.

W ocenie podatniczki otrzymane i przekazane następnie środki finansowe stanowiły w istocie swej stypendium dla uczestnika programu i w związku z tym, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 updof, powinna ona korzystać ze zwolnienia podatkowego.

Podstawę tego stanowiska stanowiło przeznaczenie tych środków na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kosztów podróży uczestnika Programu (§ 2 ust. 2 umowy). Ponadto, zgodnie z postanowieniem § 1 umowy przedmiotem umowy jest finansowanie udziału uczestnika Programu w projekcie badawczym realizowanym w zagranicznym ośrodku naukowym. Wymienione uczestnictwo nie było w żaden sposób działaniem ekwiwalentnym w zamian za otrzymane środki, albowiem nie został określony jego cel, np. w postaci osiągnięcia efektu.

Z tej przyczyny należało wnioskować, że przekazane środki stanowiły stypendium naukowe określone w przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 listopada 2000 r., sygn. akt III SA 1939/99), który stwierdził, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 39 updof stanowi, że wolne od podatku dochodowego są stypendia naukowe. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego od dawna panuje utrwalony pogląd, że w przepisie tym ustawodawca użył określenia stypendia naukowe w sensie stypendium związanego z działalnością twórczą i badawczą w dziedzinie nauki, a nie stypendium związanego z pobieraniem nauki w sensie zdobywania wiedzy.

Oznacza to, że o naukowym charakterze stypendium winien każdorazowo decydować cel i rodzaj działalności stypendysty, nie zaś formalna nazwa stypendium. Powyższą tezę potwierdzają też inne orzeczenia NSA. W wyrokach z 21 czerwca 1996 r., sygn. akt III. SA 156/06 (publ. OSP 1997/3 poz. 56) oraz z 17 lutego 1995 r., sygn. akt SA/BK 292/94 (Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 1998/2 str. 192), Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził bowiem, iż pojęcie stypendium naukowego w rozumieniu omawianego przepisu obejmuje wspieranie prac wykonywanych w ramach twórczej i badawczej działalności w dziedzinie nauki.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał za prawidłowe stanowisko podatniczki. Natomiast Minister Finansów, po zbadaniu akt sprawy, stwierdził, że niezgodne z obowiązującymi przepisami ustawy jest stanowisko, że środki finansowe przyznane na podstawie ustawy o zasadach finansowania nauki, decyzją Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego Akademii Rolniczej, przeznaczone na finansowanie w 2008 r. uczestnictwa podatniczki w programie Ministra, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 updof.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy o zasadach finansowania nauki finansowanie programów lub przedsięwzięć określanych przez Ministra (Nauki i Szkolnictwa Wyższego) obejmuje działania dotyczące dostosowywania kadr naukowych do warunków międzynarodowej współpracy naukowej i naukowo-technicznej. Środki finansowe na naukę, w tym na powyższy cel, są przekazywane jednostce naukowej lub innemu uprawnionemu podmiotowi na podstawie umowy (art. 14 ust. 3 ustawy o zasadach finansowania nauki).

Przechodząc na grunt przepisów podatkowych zauważyć należy, iż podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, wyrażona w treści art. 9 ust. 1 updof. W myśl tej regulacji, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych od podatku na podstawie przepisów ustawy oraz dochodów, od których Minister Finansów, działając na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, zaniechał poboru podatku w drodze rozporządzenia.

Ustawa, w art. 10 ust. 1, rozróżnia źródła przychodów, wymieniając odrębnie m.in. przychód z działalności wykonywanej osobiście (pkt 2) lub innych źródeł (pkt 9).

Stypendia należą do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 updof. Nie wszystkie stypendia podlegają jednak opodatkowaniu, niektóre z nich ustawodawca zwolnił od podatku, wymieniając w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy (art. 21 ust. 1 updof).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 updof, wolne od podatku dochodowego są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

Zatem powyższym zwolnieniem od podatku objęte są wyłącznie stypendia i tylko takie, które spełniają kryteria określone w cytowanym przepisie.

Jednakże, środków finansowych przyznanych przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego Akademii Rolniczej na sfinansowanie uczestnictwa podatniczki w programie polegającym na udziale w badaniach naukowych w zagranicznym ośrodku badawczym, nie należy utożsamiać ze stypendium.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia stypendium. W takiej sytuacji należy posiłkować się językowym znaczeniem tego pojęcia. Internetowy Słownik Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/lista.php...co=stypendium), określa stypendium jako pieniądze wypłacane okresowo uczniom, studentom, pracownikom nauki itp. na pokrycie kosztów nauki lub badań naukowych; też: nauka, studia lub badania naukowe poza miejscem zamieszkania finansowane z tych pieniędzy.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego otrzymywane przez Wnioskodawczynię środki finansowe były przeznaczone na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kosztów podróży uczestnika programu. Z założenia środki te nie były zatem przeznaczone na finansowanie badań naukowych poza miejscem zamieszkania, stąd też nie można uznać, że mieszczą się w definicji stypendium.
Ponadto, założyć należy, że gdyby przyznający przedmiotowe środki finansowe minister miał na myśli stypendium, to posłużyłby się nazwą stypendium a nie środki finansowe.

Do otrzymywanych w 2008 r. środków finansowych stanowiących przychód z innych źródeł, nie ma zastosowania żadne ze zwolnień przedmiotowych określonych w art. 21 updof i w związku z tym podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychód z tego tytułu powinien zostać wykazany w zeznaniu składanym za 2008 r. oznaczonym symbolem PIT-36, a uzyskany dochód opodatkowany na ogólnych zasadach.

Tym samym Minister Finansów zmienił interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, ponieważ była ona nieprawidłowa.

Tekst opublikowany: 1 czerwca 2009 r.