Czy przy kompensacie wzajemnych należności płatnik powinien pobrać podatek u źródła?

Niedawno ukazała się ciekawa decyzja organów podatkowych dotycząca potrącenia. Sprawa dotyczyła spółki, która wystąpiła z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

We wniosku spółka podała, że osoba fizyczna niemająca na terytorium Polski miejsca zamieszkania (rezydent niemiecki) zrealizowała na rzecz spółki usługi reklamy. Jednocześnie ta sama osoba fizyczna nabyła od spółki towary. Ponieważ usługobiorca i usługodawca byli wobec siebie jednocześnie wierzycielami i dłużnikami z dwóch różnych stosunków prawnych, zdecydowali się na uregulowanie istniejących wierzytelności przez potrącenie.

Spółka we wniosku skierowanym do organu podatkowego stanęła na stanowisku, że przy kompensacie wzajemnych należności nie powinna pobierać podatku u źródła, ani odprowadzać go do urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

W ocenie spółki, w przypadku zapłaty dokonanej w formie potrącenia nie powstaje obowiązek poboru przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego, gdyż w myśl art. 26 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: updop), osoby prawne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 updop, są obowiązane jako płatnicy pobierać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, ale wyłącznie w przypadku efektywnej zapłaty wynagrodzenia nierezydentowi.

Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego uznał stanowisko spółki zawarte we wniosku o interpretację za nieprawidłowe. Spółka wniosła więc zażalenie na to postanowienie.

Po przeanalizowaniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że również w przypadku uregulowania należności w formie potracenia, płatnik ma obowiązek pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika nierezydenta pieniędzy lub wartości pieniężnych (decyzja z 17 maja 2007 r. w sprawie interpretacji prawa podatkowego, sygn.: PB I-3/4150/IN-15/US/2007/ACH).

W uzasadnieniu organ podatkowy stwierdził, że jeżeli osoby fizyczne nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania (są tzw. nierezydentami), podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy) (art. 3 ust. 2a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej: updof).

Przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 updof).

Podatek dochodowy od przychodów z tytułu świadczenia usług reklamowych uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez nierezydentów, pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20 % przychodu (art. 29 ust. 1 pkt 5 updof).

Przy tym powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednak zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 upodf).

Płatnicy (osoby prawne) zgodnie z art. 41 ust. 4 updof są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29 updof.

Jednocześnie przekazują kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby (art. 42 ust. 1 updof). Następnie, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, płatnicy są obowiązani przesłać nierezydentowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych – imienną informację sporządzoną według ustalonego wzoru IFT-1R, również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje IFT-1 na pisemny wniosek podatnika nierezydenta.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi nie podzielił zatem stanowiska spółki. Stwierdził bowiem, że jak wynika z art. 354 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: Kc) – zobowiązanie powinno być wykonane zgodnie z jego treścią i w sposób odpowiadający jego celowi społeczno-gospodarczemu oraz zasadom współżycia społecznego. Istnieje jednak możliwość innego wykonania zobowiązania, niż to wynika z jego treści – przykładem może być świadczenie w miejsce wypełnienia (art. 453 Kc), czy potrącenie (art. 498 Kc).

Gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym (art. 498 § 1 Kc). Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej (art. 498 § 2 Kc).

Potrącenia może dokonać każda ze stron przez jednostronne oświadczenie woli, skierowane do drugiej. Staje się ono skuteczne, a więc niesie za sobą określone skutki prawne, z chwilą doręczenia oświadczenia drugiej stronie. Przy czym oświadczenie ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe – art. 499 Kc. Jednocześnie do potrącenia stosuje się odpowiednio przepisy o zaliczeniu zapłaty – art. 503 Kc.

W świetle powyższego, potrącenie jest formą spełnienia zobowiązania do zapłaty. Jednocześnie, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, przez pojęcie wypłata, zawarte w art. 41 ust. 4 updof należy rozumieć wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, czy właśnie potrącenie.