Sporo problemów w praktyce wywołuje kwestia, czy oddział zagranicznego przedsiębiorstwa, mający siedzibę w Polsce, musi występować o nadanie odrębnego NIP od spółki macierzystej. W sprawie tej wypowiedział się niedawno Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok z 18 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1773/09).
W sprawie, która stała się przedmiotem rozpoznania Naczelnego Sądu Administracyjnego, urząd skarbowy wydał decyzję w sprawie nadania spółce numeru identyfikacji podatkowej. Ponadto, w oparciu o złożone przez spółkę zgłoszenie rejestracyjne VAT-R, organ podatkowy dokonał rejestracji spółki jako podatnika VAT oraz podatnika VAT UE.
Następnie organ podatkowy nadał polskiemu oddziałowi wskazanej wyżej spółki numer identyfikacji podatkowej.
Spółka złożyła odwołanie od decyzji naczelnika urzędu skarbowego. W uzasadnieniu odwołania spółka zarzuciła organowi podatkowemu wydanie decyzji o nadaniu oddziałowi spółki odrębnego NIP, pomimo uprzedniego nadania NIP spółce przez inny organ podatkowy. Według wyjaśnień spółki działalność gospodarczą na terytorium Polski wykonuje wyłącznie sp. z o.o. oddział w Polsce, który jest zarówno podatnikiem podatku od towarów i usług, jak i płatnikiem podatków i składek ubezpieczeniowych.
Stanowisko dyrektora izby skarbowej
Dyrektor izby skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Organ podatkowy stwierdził, że posiadanie przez spółkę statusu płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek ubezpieczeniowych związane jest z obowiązkiem uzyskania NIP. Natomiast oddział ww. przedsiębiorcy zagranicznego, jako strona umów o pracę ze swymi pracownikami i w konsekwencji płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składek ubezpieczeniowych, powinien posiadać z tego tytułu własny numer identyfikacji podatkowej.
Złożenie skargi do WSA w Łodzi
Spółka złożyła skargę na decyzję dyrektora izby skarbowej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w której powtórzyła swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Sąd pierwszej instancji oddalił skargę spółki.
W uzasadnieniu wyroku sąd podkreślił, że podatnikiem VAT jest osoba prawna, niezależnie od liczby posiadanych oddziałów i stopnia ich samodzielności.
Dotyczy to również przedsiębiorców zagranicznych, którzy prowadzą działalność gospodarczą w Polsce w ramach oddziału. W konsekwencji należy przyjąć, że na gruncie ustawy o VAT oddział przedsiębiorcy zagranicznego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Skarga do NSA
Podatnik złożył skargę na wyrok sądu pierwszej instancji do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
NSA uznał skargę podatnika za częściowo uzasadnioną i uchylił wyrok sądu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wyroku sąd podkreślił, że sąd pierwszej instancji dokonał błędnej interpretacji art. 2 ust. 2 ustawy z 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatnikow (tekst jedn.: Dz.U. z 2004 r. nr 269, poz. 2681, z późn. zm.), dalej: ustawa o NIP.
Przepis ten stanowi, że obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają również inne podmioty niż wymienione w ust. 1, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, a w szczególności zakłady (oddziały) osób prawnych oraz płatnicy podatków - podmioty te również otrzymują NIP. Natomiast ust. 1 stanowi, że osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej.
Na gruncie ustawy o NIP ustawodawca rozróżnia dwie kategorie podmiotów:
- osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemajace osobowości prawnej, które są podatnikami na podstawie innych ustaw oraz inne podmioty, które także na mocy odrębnych ustaw mają przypisany status podatnika,
- płatników podatków, którym odrębne ustawy prawa nie nadają statusu podatnika.
Reasumując, sąd stwierdził, że zakres podmiotowy ustawy o NIP, uregulowany w art. 1 i art. 2 tej ustawy, obejmuje dwie odrębne kategorie podmiotów:
- podatników jakichkolwiek podatków oraz
- płatników jakichkolwiek podatków lub składek na ubezpieczenie społeczne oraz zdrowotne, którzy na mocy odrębnych przepisów nie są podatnikami.
Konsekwencją powyższego jest to, że dany podmiot, będący podatnikiem lub płatnikiem, tylko jednokrotnie dokonuje zgłoszenia identyfikacyjnego, którego następstwem jest nadanie NIP. Zgłoszenie takie jest realizacją obowiązku ewidencyjnego, którym dany podmiot jest objęty na mocy ustawy o NIP.
Sąd stwierdził, że żaden z przepisów ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz.U. z 2010 r. nr 220, poz. 1447, z późn. zm.), dalej: usdg, nie określa odrębnie charakteru prawnego oddziału przedsiębiorcy zagranicznego. Znajdzie tu zastosowanie definicja tego pojęcia sformułowana w art. 5 pkt 4 usdg. W orzecznictwie i nauce prawa odnoszącej się do przedsiębiorców zagranicznych wskazuje się, że oddział stanowi formę organizacyjno-prawną, za pomocą której przedsiębiorca zagraniczny wykonuje działalność gospodarczą poza miejscem jego siedziby. Tym samym nie można przypisać oddziałowi spółki odrębnej podmiotowości prawnej, która mogłaby być podstawą do samodzielnego zatrudniania pracowników.
NSA podkreślił, że sąd pierwszej instacji błędnie ocenił oddział spółki jako podmiot odrębny od samej spółki, będącej już zaewidencjonowaną jako podatnik podatku od towarów i usług. Błędna ocena stała się podstawą wadliwego wniosku, że w związku z powyższą odrębnością oddział spółki jako płatnik musi podlegać odrębnemu obowiązkowi ewidencyjnemu.
Zdaniem NSA przeciwnie, w związku z podmiotową ciągłością spółki w obrębie jej polskiego oddziału należało stwierdzić, że spółka jako podatnik otrzymała już NIP i wywiązała się z obowiązku zgłoszenia ewidencyjnego z art. 5 ust. 1 ustawy o NIP.
Oddział spółki zagranicznej, będącej podatnikiem na mocy odrębnych przepisów, nie jest zobowiązany do zgłoszenia ewidencyjnego, nawet tylko jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych oraz płatnik składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, ponieważ w obrocie gospodarczym posługuje się NIP nadanym spółce.
Komentarz eksperta
Należy zgodzić się z poglądem zaprezentowanym w powyższym wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny.
Według przepisów obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają, obok podatników i płatników także inne podmioty, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, są to przede wszystkim zakłady (odziały) osób prawnych oraz płatnicy podatków; podmioty te rownież otrzymują NIP. Wynika to z art. 2 ust. 2 ustawy o NIP.
Zasady tworzenia polskich oddziałów zagranicznych firm regulują przepisy art. 85 i następne usdg. W myśl art. 86 usdg przedsiębiorca zagraniczny tworzący oddział może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego.
Należy jednak pamiętać o tym, że ustawa o NIP przyjmuje jako zasadę nadawanie NIP raz danemu przedsiębiorcy. Wynika to z art. 5 ust. 1 ustawy o NIP, który przewiduje, że podatnicy obowiązani są do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego; zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw.
Pogląd, że ustawa o NIP zawiera zasadę jednokrotnego nadawania NIP wynika także z orzecznictwa sądowego, np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 września 2002 r., sygn. akt III SA 3288/00 sąd ten stwierdził, że przedsiębiorca może posługiwać się tylko jednym numerem identyfikacji podatkowej. W sytuacji, gdy otrzyma dwukrotnie NIP, druga decyzja w tej sprawie musi być unieważniona.
Podstawa prawna: - art. 2 ust. 2, art. 5 ust. 1 ustawy z 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatnikow (tekst jedn.: Dz.U. z 2004 r. nr 269, poz. 2681, z późn. zm.),
- art. 85, art. 86 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz.U. z 2010 r. nr 220, poz. 1447, z późn. zm.).
- art. 85, art. 86 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz.U. z 2010 r. nr 220, poz. 1447, z późn. zm.).
