Czy koszt studiów niezbędnych do podjęcia działalności stanowi koszt podatkowy?

Zgodnie ze wspomnianą interpretacją, żaden przepis nie zakazuje możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przed datą faktycznego rozpoczęcia działalności gospodarczej.

Podatnik jest osobą niepełnosprawną (stopień umiarkowany), zarejestrowaną w urzędzie pracy jako osoba poszukująca pracy. Z dniem 1 maja 2010 r. podatnik rozpoczął prowadzenie własnej działalności gospodarczej, korzystając z dofinansowania z funduszu pracy. Działalność podatnik będzie prowadził jako osoba fizyczna oraz nie zamierza zatrudniać pracowników. Głównym przedmiotem działalności określonym we wpisie do ewidencji jest „Działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne” (PKD 2007 71.12.Z) oraz m.in. „Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie” (PKD 2007 68.32.Z). W ramach działalności podatnik zamierza sporządzać audyty energetyczne i świadectwa charakterystyki energetycznej dla budynków i nieruchomości oraz świadczyć usługi z zakresu zarządzania nieruchomościami.

Oba rodzaje działalności są uzależnione od posiadania specjalnych uprawnień, bez których działalność nie jest dozwolona. Zgodnie bowiem z rozporządzeniem Ministerstwa Infrastruktury warunkiem niezbędnym do sporządzania świadectw energetycznych jest m.in. ukończenie trwających minimum rok studiów podyplomowych i uzyskanie dyplomu audytora uprawnionego do sporządzania świadectw energetycznych. Zarządzanie nieruchomościami wymaga posiadania licencji zarządcy nieruchomości, którą można uzyskać po rocznych studiach i odbyciu półrocznej praktyki.

Studia audytora energetycznego wnioskodawca ukończył w styczniu 2010 r. Faktura za studia została wystawiona 5 lutego 2010 r. Prowadzenie działalności wnioskodawca zamierzał rozpocząć 1 maja 2010 r., a więc przed upływem 3 miesięcy od daty wystawienia faktury.

Równolegle (w tym samym czasie) wnioskodawca ukończył studia zarządcy nieruchomości i rozpoczął półroczną praktykę zarządcy, a faktura za odbyte studia zarządcy i praktyki zostanie wystawiona w czerwcu 2010 r.

Uzyskane uprawnienia pozwoliły wnioskodawcy na zarejestrowanie działalności gospodarczej 1 maja 2010 r.

Zdaniem podatnika konieczność wcześniejszego odbycia studiów dla uzyskania uprawnień niezbędnych do prowadzenia działalności wynika jednoznacznie z regulacji ustawowych, a zatem koszty poniesione na ich uzyskanie stanowią nieunikniony wydatek związany jednoznacznie z przyszłymi dochodami, mimo że w części zostały poniesione wcześniej, tj. 3 miesiące przed rozpoczęciem działalności.

Organ podatkowy zgodził się z podatnikiem. Potwierdził, że wydatki poniesione przed rozpoczęciem działalności gospodarczej i mające związek z przychodem są kosztem podatkowym. Nie ma przy tym znaczenia, że przychód zostanie osiągnięty lub może zostać osiągnięty z opóźnieniem w stosunku do momentu poniesienia takiego wydatku.

Aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, powinien spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.), dalej: updof,
• być właściwie udokumentowany

(art. 22 updof).

Wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych w formie studiów podyplomowych nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w art. 23 updof. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Konieczne jest również wykazanie związku przyczynowego między poniesionymi wydatkami a osiągnięciem przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Dla stwierdzenia, czy wydatki poniesione przez podatnika w związku z podjęciem studiów mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej istotne jest ustalenie, czy:

• wydatki związane są z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i które mają z nią związek,
• wydatki służą tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością, a więc które, co do zasady, mają charakter osobisty.

Z powyższych wydatków jako uzasadnione racjonalnie i gospodarczo, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła, jakim jest działalność gospodarcza, uznać należy wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć uprawnienia, umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.

W świetle powyższego poniesione przez podatnika wydatki związane z podjętymi studiami podyplomowymi mogą stanowić koszt uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej pod warunkiem ich należytego udokumentowania.

Wydatki poniesione przed rozpoczęciem działalności należy ująć w kol. 13 KPiR „Pozostałe wydatki”, w dacie rozpoczęcia działalności gospodarczej. Przy czym w kol. 2 „Data zdarzenia gospodarczego” należy wpisać datę poniesienia wydatku.

Stanowisko organu podatkowego należy uznać za prawidłowe.

Przepisy podatkowe nie wprowadzają bowiem odrębnej kategorii kosztów związanych z rozpoczynaniem działalności gospodarczej. Dotyczy to także wyłączenia takich wydatków z kosztów podatkowych. Stąd też jakakolwiek kwalifikacja ponoszonych wydatków tego typu powinna mieć powiązanie z przychodem w sposób bezpośredni lub pośredni.

Niewątpliwie w sytuacji, gdy ukończenie studiów jest warunkiem niezbędnym do rozpoczęcia działalności, wydatek poniesiony na nie - stanowi koszt podatkowy. Bez nich przedsiębiorca nie mógłby przecież tej działalności prowadzić, a zatem koszty kształcenia są wydatkiem związanym (pośrednio) z działalnością. Tym samym powinny być uznane za koszt uzyskania przychodu.