Sporządzając bilans za 2011 r. musisz zwrócić uwagę na prawidłowe ujęcie aktywów obrotowych. Są one w każdej jednostce, bez względu na rodzaj prowadzonej przez nią działalności. Przepisy prawa bilansowego dają Ci możliwość stosowania różnych zasad wyceny i ewidencjonowania w ciągu roku. Sprawdź na przykładach, jak prawidłowo ustalić ich wartości.
© FotoChannels / Glow Image
Przypomnijmy ze aktywa obrotowe to te aktywa, które zgodnie z art. 3 ust 1 pkt 18 uor:
- są aktywami rzeczowymi i są przeznaczone do zbycia lub zużycia w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego lub w ciągu normalnego cyklu operacyjnego właściwego dla danej działalności, jeżeli trwa on dłużej niż 12 miesięcy,
- są aktywami finansowymi i są płatne i wymagalne lub przeznaczone do zbycia w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego lub od daty ich założenia, wystawienia lub nabycia, albo stanowią aktywa pieniężne,
- są należnościami krótkoterminowymi, które obejmują ogół należności z tytułu dostaw i usług oraz całość lub część należności z innych tytułów niezaliczonych do aktywów finansowych, a które stają się wymagalne w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego,
- należą do rozliczeń międzyokresowych a zatem trwają nie dłużej niż 12 miesięcy od dnia bilansowego.
Grupa B.I. ZAPASY
Zapasy to rzeczowe aktywa obrotowe, do których zaliczasz nabyte w celu zużycia na własne potrzeby materiały, wytworzone lub przetworzone przez jednostkę produkty gotowe (wyroby, usługi i roboty) zdatne do sprzedaży lub w toku produkcji, bądź półprodukty oraz towary nabyte celem odprzedaży w stanie nieprzetworzonym.
W bilansie przedstawiasz zapasy w podziale na:
- Materiały
- Półprodukty i produkty w toku
- Produkty gotowe
- Towary
- Zaliczki na dostawy.
Pamiętaj!
Jeśli zdecydujesz się na rozwiązanie przewidziane w art. 17 ust. 2 pkt 4 uor, czyli tzw. natychmiastowe zaliczanie w koszty nabytych towarów lub materiałów oraz wytworzonych produktów, będziesz musiał na dzień bilansowy przeprowadzić inwentaryzację drogą spisu z natury. O wartość spisanych niesprzedanych i niezużytych zapasów pomniejszysz koszty 2011 r.
Jeśli zdecydujesz się na rozwiązanie przewidziane w art. 17 ust. 2 pkt 4 uor, czyli tzw. natychmiastowe zaliczanie w koszty nabytych towarów lub materiałów oraz wytworzonych produktów, będziesz musiał na dzień bilansowy przeprowadzić inwentaryzację drogą spisu z natury. O wartość spisanych niesprzedanych i niezużytych zapasów pomniejszysz koszty 2011 r.
PRZYKŁAD
Spółka BBC sp. z o.o.
Spółka nabywa towary i w chwili zakupu zalicza je w koszty. W 2011 r. wartość nabytych towarów wynosiła 750.000 zł. W wyniku inwentaryzacji przeprowadzonej w dniu 31 grudnia 2011 r. stwierdzono wartość towarów 65.200 zł. O tę kwotę spółka pomniejszy wartość wykazanych w sprawozdaniu kosztów - w rezultacie koszty sprzedanych towarów w rachunku zysków i straty wyniosą 684.800 zł.
Spółka nabywa towary i w chwili zakupu zalicza je w koszty. W 2011 r. wartość nabytych towarów wynosiła 750.000 zł. W wyniku inwentaryzacji przeprowadzonej w dniu 31 grudnia 2011 r. stwierdzono wartość towarów 65.200 zł. O tę kwotę spółka pomniejszy wartość wykazanych w sprawozdaniu kosztów - w rezultacie koszty sprzedanych towarów w rachunku zysków i straty wyniosą 684.800 zł.
Jeśli zdecydujesz się na prowadzenie ewidencji wartościowej lub ilościowo wartościowej możesz ją prowadzić w cenach stałych ewidencyjnych lub cenach rzeczywistych, dokonując z kolei wyboru między ceną nabycia lub ceną zakupu (netto).
PRZYKŁAD
Spółka XYZ sp. z o.o. nabywa towary do swoich sklepów. Czasem korzysta z transportu własnego, czasem nabywa usługę transportu obcego. W polityce rachunkowości jest zapis, iż towary są ewidencjonowane zgodnie z art. 34 ust. 1 pkt 1 uor w cenach zakupu.
W grudniu 2011 r. nabyto dwie partie towarów:
Natomiast koszty transportu ujęte będą:
W grudniu 2011 r. nabyto dwie partie towarów:
- towary o wartości 53.000 zł netto przywieziono transportem własnym - koszt paliwa wyniósł 250 zł,
- towary o wartości 65.000 zł netto przywieziono transportem dostawcy, który wystawił fakturę za tę usługę na kwotę 300 zł netto.
Natomiast koszty transportu ujęte będą:
- Koszty paliwa do własnego auta 250 zł na koncie Zużycie materiałów, paliw i energii
- Koszty usługi obcej - na koncie usługi obce.
PRZYKŁAD
Spółka świadcząca usługi szkoleniowe korzystające ze zwolnienia z podatku VAT nabywa materiały biurowe, które zgodnie z polityką rachunkowości i zapisem z art. 28 ust 11 pkt 2 uor ujmuje w cenach nabycia.
W grudniu 2011 r. nabyto materiały za cenę 12.000 + 2.780 zł podatku VAT.
Spółka całą wartość materiałów ujmie na koncie Zużycie materiałów, paliw i energii, jeśli materiały te zostały od razu przekazane do wykorzystania.
W grudniu 2011 r. nabyto materiały za cenę 12.000 + 2.780 zł podatku VAT.
Spółka całą wartość materiałów ujmie na koncie Zużycie materiałów, paliw i energii, jeśli materiały te zostały od razu przekazane do wykorzystania.
PRZYKŁAD
Spółka świadcząca usługi szkoleniowe korzystające ze zwolnienia z podatku VAT nabywa materiały biurowe, które zgodnie z polityką rachunkowości i zapisem z art. 34 ust 1 pkt 1 uor ujmuje w cenach zakupu.
W grudniu 2011 r. nabyto materiały za cenę 12.000 + 2.780 zł podatku VAT.
Przy założeniu, że materiały te zostały od razu przekazane do wykorzystania, spółka ujmie na koncie Zużycie materiałów, paliw i energii samą kwotę netto czyli 12.000 zł, natomiast VAT niepodlegający odliczeniu ujęty zostanie na koncie Podatki i opłaty -2.780 zł.
W rachunku zysków i strat sporządzanym w wersji porównawczej te pozycje będą wykazywały wartości kosztów poniesionych przez tę spółkę w całym 2011 r.
W grudniu 2011 r. nabyto materiały za cenę 12.000 + 2.780 zł podatku VAT.
Przy założeniu, że materiały te zostały od razu przekazane do wykorzystania, spółka ujmie na koncie Zużycie materiałów, paliw i energii samą kwotę netto czyli 12.000 zł, natomiast VAT niepodlegający odliczeniu ujęty zostanie na koncie Podatki i opłaty -2.780 zł.
W rachunku zysków i strat sporządzanym w wersji porównawczej te pozycje będą wykazywały wartości kosztów poniesionych przez tę spółkę w całym 2011 r.
Zawsze jednak na koniec roku zapasy niezależnie od sposobu prowadzenia ewidencji w ciągu roku, wyceniasz według rzeczywistych cen ich nabycia lub kosztów ich wytworzenia nie wyższych od cen sprzedaży netto. Oznacza to również, że w przypadku zapasów nadmiernych, ale także uszkodzonych niezdatnych oraz gdy cena nabycia jest niższa od cen sprzedaży na dzień bilansowy konieczny jest odpis aktualizujący odnoszony w Pozostałe koszty operacyjne.
PRZYKŁAD
Spółka przeprowadziła inwentaryzację zapasów na koniec 2011 r. Wartość zapasów wg stanu księgowego wynosiła 150.000 zł. Natomiast w trakcie spisu stwierdzono, iż cześć zapasów została lekko uszkodzona, w związku z czym trzeba będzie obniżyć ich ceny sprzedaży o połowę. Dotyczy to zapasów o wartości początkowej 60.000 zł.
Spółka ujmie zatem odpis w wysokości 30.000 zł jako pozostałe koszty operacyjne zgodnie z art. 34 ust 5 uor, a w bilansie zaprezentuje wartość zapasów w kwocie 120.000 zł.
Spółka ujmie zatem odpis w wysokości 30.000 zł jako pozostałe koszty operacyjne zgodnie z art. 34 ust 5 uor, a w bilansie zaprezentuje wartość zapasów w kwocie 120.000 zł.
Sporządzając bilans powinieneś zatem zweryfikować, czy rozliczyłeś poprawnie odchylenia od cen ewidencyjnych, jeśli na podstawie art. 32 ust. 2 uor, ujmujesz zapasy w cenach stałych. Samo rozliczenie odchyleń przypadających na zapasy sprzedane i te w magazynie to nie koniec. Musisz ocenić jeszcze przydatność zapasów w magazynie i ewentualnie dokonać odpisu z tytułu utraty wartości.
Jeśli dokonane zostały odpisy aktualizacyjne, to pamiętaj, iż w bilansie wartość zapasów prezentujesz po pomniejszeniu o te odpisy. W informacji dodatkowej musisz ujawnić kwotę odpisów. Możesz to uczynisz w następujący sposób:
2010 r. | 2011 r. | |
Stan na początek okresu | ||
Zwiększenia | ||
Rozwiązania | ||
Wykorzystania | ||
Stan na koniec okresu |
Szczególną uwagę powinieneś zwrócić na wycenę produktów i produkcji w toku.
Jeśli sprawozdanie Twojej jednostki podlega badaniu przez biegłego rewidenta musisz w pełni zastosować postanowienia art. 28 ust. 3 uor, a to oznacza weryfikację, czy moce produkcyjne Twojej jednostki były wykorzystywane. Jeśli nie, powinieneś wyliczyć, jaka część kosztów stałych dotyczy proporcjonalnie niewykorzystania mocy produkcyjnych i tę część powinieneś odnieść na wynik finansowy, niezależnie od poziomu sprzedaży zrealizowanego rzez Twoją jednostkę.
Jeśli natomiast sprawozdanie nie podlega obowiązkowemu badaniu przez biegłego rewidenta może uprościć w tym zakresie wycenę. Nie musisz wtedy analizować stopnia wykorzystania mocy produkcyjnych ani dokonywać rozdzielania kosztów na pośrednie stałe i zmienne. Po prostu wszystkie koszty, które są kosztami produkcyjnymi biorą udział w kalkulacji kosztu wytworzenia produktu.
Pamiętaj zawsze, że niektóre koszty nie powinny być w ogóle traktowane jako koszty produkcji. Dotyczy to kosztów:
- będących konsekwencją niewykorzystanych zdolności produkcyjnych i strat produkcyjnych;
- ogólnego zarządu, które nie są związane z doprowadzaniem produktu do postaci i miejsca, w jakich się znajduje na dzień wyceny;
- magazynowania wyrobów gotowych i półproduktów, chyba że poniesienie tych kosztów jest niezbędne w procesie produkcji;
- kosztów sprzedaży produktów;
- kosztów finansowania, chyba że czas wytwarzania produktu jest długi i przypisanie kosztów obsługi zobowiązań jest uzasadnione.
Poza tym zwróć uwagę, że tylko w sytuacjach przewidzianych w art. 34 ust. 1 pkt 2 uor możesz uprościć zasady wyceny produkcji niezakończonej. Przede wszystkim kieruj się jednak tu istotnością. Jeśli ilość lub udział produkcji niezakończonej na dzień bilansowy w całości produkcji jest znaczący, to każde uproszczenie zniekształci obraz Twojej jednostki.
Przyjrzyj się także, czy właściwie ująłeś zaliczki wypłacane kontrahentom na poczet dostaw towarów, materiałów, produktów. Te, których do dnia bilansowego nie rozliczyłeś na poczet dostaw, wykazujesz jako zapasy. Wyceniasz je według wartości nominalnej wypłaconych kontrahentom zaliczek na poczet dostaw towarów, materiałów lub opakowań lub usług obcych nierozliczonych na dzień bilansowy.
B.II. Należności krótkoterminowe
Należności krótkoterminowe obejmują wszystkie należności z tytułu dostaw i usług oraz całość lub część należności z innych tytułów niezaliczonych do aktywów finansowych, a które stają się wymagalne w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego.
Należności krótkoterminowe musisz podzielić w bilansie na:
Należności od jednostek powiązanych | Należności od pozostałych jednostek |
|
|
Na dzień bilansowy należności i roszczenia wykazujesz w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem zasady ostrożnej wyceny. Oznacza to, że należności na dzień bilansowy powiększa się o należne odsetki z tytułu zwłoki w zapłacie i pomniejsza o odpisy aktualizujące ich wartość.
Wartość należności aktualizuje się poprzez dokonanie odpisu aktualizującego na wszystkie należności przeterminowane oraz te, których ściągalność jest wątpliwa, zaliczanego odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych lub do kosztów finansowych - zależnie od rodzaju należności, której dotyczy odpis aktualizujący. W art. 35b ust 1 uor masz zawarte wskazówki, w jakich sytuacjach powinieneś dokonać odpisu. Ale jest to katalog otwarty.
Pamiętaj!
Wartość należności w bilansie powinna odzwierciedlać rzeczywiste możliwości ich odzyskania od kontrahentów.
Wartość należności w bilansie powinna odzwierciedlać rzeczywiste możliwości ich odzyskania od kontrahentów.
Informację o odpisach ujmiesz w informacji dodatkowej.
Tabela 1 Odpisy aktualizujące wartość należności krótkoterminowych
2010 r. | 2011 r. | |
Stan na początek okresu | ||
Zwiększenia | ||
Rozwiązania | ||
Wykorzystania | ||
Stan na koniec okresu |
Jak widzisz tabela ta może być identyczna, jak w przypadku informacji o odpisach dotyczących zapasów.
PRZYKŁAD
Spółka ABC sp. z o.o. sprzedała w 2011 r. kontrahentowi X, który ma teraz poważne problemy finansowe usługi za 750.000 zł łącznie z podatkiem VAT. Kierownictwo oszacowało, iż prawdopodobne jest odzyskanie tylko połowy tej kwoty, dlatego, że była ona objęta ubezpieczeniem. W bilansie wartość tej należności będzie zaprezentowana w wartości 350.000 zł, natomiast odpis aktualizacyjny - też w kwocie 350.000 zł, obciąży Pozostałe koszty operacyjne w rachunku zysków i strat.
Sporządzając bilans, pamiętaj:
- Należności z tytułu dostaw i usług zawsze wykazujesz w aktywach obrotowych, nawet jeśli termin ich płatności wynosi ponad 12 miesięcy od dnia bilansowego. Musisz je zaprezentować w podziale na te do i powyżej 12 miesięcy.
- Do należności dochodzonych na drodze sądowej zaliczasz wszelkie należności skierowane na drogę postępowania sądowego, co do których nie zapadł prawomocny wyrok sądowy.
- Jeśli Twoi kontrahenci zalegają ci z płatnością powinieneś naliczyć odsetki z tytułu nieterminowej zapłaty. Wartość naliczonych odsetek podwyższa wartość należności w bilansie.
Zwróć ponadto uwagę, czy poprawnie w informacji dodatkowej zaprezentowałeś dane o tych należnościach ze względu na ich strukturę wiekową i fakt przeterminowania. Informacje takie mogą przybrać następującą postać:
Tabela 2 Należności z tytułu dostaw i usług (brutto) - o pozostałym od dnia bilansowego okresie spłaty
NALEŻNOŚCI Z TYTUŁU DOSTAW I USŁUG (BRUTTO) - O POZOSTAŁYM OD DNIA BILANSOWEGO OKRESIE SPŁATY: | Stan na 31.12.2010 | Stan na 31.12.2011 |
a) do 1 miesiąca | ||
b) powyżej 1 miesiąca do 3 miesięcy | ||
c) powyżej 3 miesięcy do 6 miesięcy | ||
d) powyżej 6 miesięcy do 1 roku | ||
e) powyżej 1 roku | ||
f) należności przeterminowane | ||
Należności z tytułu dostaw i usług, razem (brutto) | ||
g) odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu dostaw i usług | ||
Należności z tytułu dostaw i usług, razem (netto) |
Tabela 3 Należności z tytułu dostaw i usług, przeterminowane (brutto) - z podziałem na należności nie spłacone
NALEŻNOŚCI Z TYTUŁU DOSTAW I USŁUG, PRZETERMINOWANE (BRUTTO) - Z PODZIAŁEM NA NALEŻNOŚCI NIE SPŁACONE W OKRESIE: | Stan na 31.12.2010 | Stan na 31.12.2011 |
a) do 1 miesiąca | ||
b) powyżej 1 miesiąca do 3 miesięcy | ||
c) powyżej 3 miesięcy do 6 miesięcy | ||
d) powyżej 6 miesięcy do 1 roku | ||
e) powyżej 1 roku | ||
Należności z tytułu dostaw i usług, przeterminowane, razem (brutto) | ||
f) odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu dostaw i usług, przeterminowane | ||
Należności z tytułu dostaw i usług, przeterminowane, razem (netto) |
Jeśli w Twojej jednostce występuje nadwyżka podatku VAT naliczonego nad należnym to możesz ją zaprezentować jako „należności z tytułu podatków, dotacji, ceł i ubezpieczeń społecznych” albo - co jest częściej praktykowane - gdy przenosisz ją na kolejne okresy rozliczeniowe jako „Rozliczenia międzyokresowe czynne - krótkoterminowe”.
B.III. Inwestycje krótkoterminowe
Do inwestycji krótkoterminowych, zaliczysz te aktywa finansowe i niefinansowe, które zamierzasz sprzedać, rozliczyć w ciągu najbliższych 12 miesięcy. Sposób ich wyceny w bilansie zależy przede wszystkim od tego, czy jest to składnik finansowy czy niefinansowy. Poza tym możesz wybrać model bardziej zachowawczy (ostrożny) lub model wyceny w wartości godziwej.
Krótkoterminowe aktywa finansowe (udziały, akcje, papiery wartościowe) wyceniać możesz według:
- ceny (wartości) rynkowej albo według
- ceny nabycia lub ceny (wartości) rynkowej, w zależności od tego, która z nich jest niższa
- skorygowanej ceny nabycia - jeżeli dla danego składnika aktywów został określony termin wymagalności,
- w wartości godziwej ustalonej w inny sposób niż wartość rynkowa dla inwestycji, dla których nie istnieje aktywny rynek.
Środki pieniężne prezentujesz w podziale na środki pieniężne w kasie i na rachunkach, inne środki pieniężne, inne aktywa pieniężne.
Taką informację możesz zaprezentować w formę tabeli:
Tabela 4 Środki pieniężne i inne aktywa pieniężne (struktura walutowa)
ŚRODKI PIENIĘŻNE I INNE AKTYWA PIENIĘŻNE (STRUKTURA WALUTOWA) | Stan na 31.12.2010 | Stan na 31.12.2011 |
a) w walucie polskiej | ||
b) w walutach obcych (wg walut i po przeliczeniu na zł) | ||
b1. jednostka/waluta euro= | ||
tys. zł | ||
b2. jednostka/waluta | ||
tys. zł | ||
...... | ||
b4. pozostałe waluty w tys. zł | ||
Środki pieniężne i inne aktywa pieniężne, razem |
Pamiętaj, że do aktywów pieniężnych zaliczasz również naliczone odsetki od aktywów finansowych (np. odsetki od długoterminowych lokat, pod warunkiem, że mogą być wymagalne w dowolnych terminach oraz nie są kapitalizowane), jeżeli są płatne lub wymagalne w ciągu 3 miesięcy od dnia ich otrzymania, wystawienia, nabycia lub założenia.
Krótkoterminowe aktywa, które mają charakter niefinansowy, np. sztabki metali szlachetnych, przedmioty kolekcjonerskie wyceniać możesz:
- według ceny (wartości) rynkowej,
- według ceny nabycia lub ceny (wartości) rynkowej, zależnie od tego, która z nich jest niższa,
- a te inwestycje, dla których nie istnieje aktywny rynek, w inny sposób określonej wartości godziwej.
B.IV. Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe
W pozycji krótkoterminowe rozliczenia prezentujesz najczęściej poniesione nakłady do rozliczenia w 2012 r. Wyceniasz je w wartości nominalnej z uwzględnieniem utraty wartości. Poniżej przedstawiamy Ci przykład szczególnej tabeli objaśniającej stan i rodzaj rozliczeń międzyokresowych czynnych.
Lp. | Tytuł | Stan na początek okresu | Stan na koniec okresu |
I | Koszty dotyczące przyszłych okresów | ||
1 | ubezpieczenia majątkowe | ||
2 | czynsze | ||
3 | prenumeraty | ||
4 | Inne | ||
II | Znaczne koszty rozliczane w czasie | ||
1 | remonty | ||
2 | przygotowanie nowej produkcji | ||
3 | koszty finansowe np. prowizje rozliczane | ||
4 | Inne | ||
III | Razem |
Jako rozliczenia międzyokresowe czynne, prezentowana zgodnie z Krajowym Standardem nr 5 "Leasing, najem i dzierżawa", także powinna być opłata wstępna w leasingu operacyjnym.
Do RMK czynnych zalicza się ponadto:
- koszty prac rozwojowych prowadzonych przez jednostkę na własne potrzeby, poniesione przed podjęciem produkcji lub zastosowaniem technologii - w czasie trwania tych prac,
- istotne koszty uzyskania certyfikatu jakości ISO - jeśli ich jednorazowe rozliczenie w danym okresie mogłoby w sposób istotny zniekształcić wynik finansowy,
- koszty energii czy telekomunikacji, jeśli faktura dotyczy np. w części grudnia 2011 r. i stycznia 2012 r.
